ASPECTOS RELEVANTES DO IMPOSTO DE RENDA: VERBAS TRABALHISTAS DE NATUREZA INDENIZATÓRIA

ASPECTOS RELEVANTES DO IMPOSTO DE RENDA: VERBAS TRABALHISTAS DE NATUREZA INDENIZATÓRIA





Vânia de Carmen Vasconcelos Gonçalves








Trabalho de Conclusão de Curso apresentado à Faculdade de Direito da FARGS ? Faculdades Rio-Grandenses, como requisito parcial do titulo de Bacharel em Direito.








Porto Alegre, 2010.





























Dedico o presente estudo à minha família e aos meus amigos que, ao longo desses anos, souberam me apoiar e incentivar em cada momento de minha jornada acadêmica.



AGRADECIMENTOS


Agradeço aos meus professores e colegas de turma do curso de Direito, nossos momentos de troca de conhecimento foram de suma importância. Todos vocês tiveram uma presença positiva na minha jornada acadêmica, que agora se encerra com o fim do curso. Gostaria de ressaltar aqui um agradecimento especial ao Prof. Túlio Marcantonio Ramos Filho, que soube me orientar para concretizar o presente Trabalho de Conclusão de Curso.


RESUMO


O presente estudo investiga o tratamento tributário dispensado às indenizações, mais especificamente, quanto à possibilidade de incidência ou não do Imposto de Renda sobre verbas indenizatórias. Inicialmente, as verbas indenizatórias, assim como as rescisórias, não estariam dentro dos conceitos: renda e proventos. Mas em alguns casos, tais verbas se sujeitam a tributação. É o caso da incidência do Imposto de Renda em valores recebidos a título de indenização trabalhista, os quais configuram aumento do patrimônio do empregado. Para ocorrer à tributação de forma legítima, é necessário averiguar a veracidade de acréscimo patrimonial. Neste contexto, resta ao empregado recorrer ao Judiciário para impedir a incidência do Imposto de Renda quando indevido.

Palavras chaves: Direito do Trabalho. Verba indenizatória. Imposto de Renda.
ABSTRACT

This study examines the tax treatment is afforded to claims, more specifically, as to whether or not the incidence of income tax on amounts paid as indemnity. Initially, funds for damages, as well as severance, would not be within the concepts: income and earnings. But in some cases, these funds are subject to taxation. This applies to the incidence of income tax on amounts received as workers' compensation, which are shaped increased equity of the employee. Taxation to occur in a legitimate manner, it is necessary to determine the veracity of the asset increases. In this context, it remains the employee recourse to the judiciary to prevent the incidence of income tax as unfair.

Keywords: Labor Law. Indemnity funds. Income Tax.


LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS


CLT - Consolidação das Leis do Trabalho
CTN - Código Tributário Nacional (CTN)
FGTS - Fundo de Garantia do Tempo de Serviço
ICMS - Imposto sobre Circulação de Mercadorias
IOF - Imposto sobre Operações Financeiras
IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)
OIT - Organização Internacional do Trabalho
PAT - Programa de Alimentação do Trabalhador
STJ - Superior Tribunal de Justiça
TCC ? Trabalho de Conclusão de Curso
TST - Tribunal Superior do Trabalho











SUMÁRIO

1 INTRODUÇÃO 9
2 CONSIDERAÇÕES SOBRE DIREITO TRIBUTÁRIO 11
2.1 Sistema Constitucional Tributário 11
2.2 Imposto de Renda e Proventos de qualquer natureza 12
2.3 Conceito de Renda e Proventos de Qualquer Natureza 15
2.4 Dos critérios informadores do Imposto de Renda 19
2.5 Do Princípio da Capacidade Contributiva/ Alíquotas Progressivas 23
3 IMPOSTO DE RENDA 28
3.1 Fato gerador do Imposto de Renda 28
3.2 Fato gerador periódico e ajuste anual 33
3.3 Do valor pecuniário recebido em ações trabalhista 35
4 IMPOSTO DE RENDA E AS VERBAS INDENIZATÓRIAS 36
4.1 Não incidência do Imposto de renda nas verbas indenizatórias 36
4.2 Das verbas indenizatórias 38
4.3 Do adicional de periculosidade e de insalubridade 54
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS 61
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS 63





















1 INTRODUÇÃO


O presente trabalho apresenta os aspectos mais relevantes relativos ao Imposto de Renda sobre verbas indenizatórias, cabendo incursão dentro das matarias do Direito Tributário e do Direito Trabalho. A presente abordagem, não tem a intenção de esgotar o estudo, pois não há pretensão de se apresentar a última palavra sobre o assunto, mas se tem a intenção de orientar o intérprete, para que esse possa obter o correto significado sobre a não incidência do Imposto de Renda nas verbas indenizatórias de origem trabalhista.
Este estudo tem como estrutura metodológica a pesquisa bibliográfica, estruturada com base nas fontes legislativas e, também, nas fontes acadêmicas: livros, periódicos especializados e textos científicos (teses, dissertações e artigos).
A abordagem do estudo se inicia pelo Sistema Constitucional Tributário, que é o norteador da seara do trabalho esposado. Em seguida, o estudo se direciona em expor teorias, conceitos, critérios informadores e princípios do Imposto de Renda. Posteriormente, abarca a não incidência do Imposto de Renda nas verbas indenizatórias.
A incidência da tributação deve obediência estrita ao princípio constitucional da legalidade. Apesar do Imposto de Renda ter previsão constitucional, é o Código Tributário Nacional (CTN) que define o conceito de renda e de proventos de qualquer natureza.
Sabe-se que esse diploma legal, ao conceituar renda e proventos, na verdade, definiu como fato gerador do tributo o acréscimo patrimonial, denominando-o renda, quando decorrente do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, e proventos de qualquer natureza, nos demais casos.
Neste contexto, o presente estudo abordará as verbas indenizatórias que mais ensejam discussão no meio jurídico, sobretudo as decorrentes das horas extras, abono de permanência e dano moral.
Vale lembrar, já haver jurisprudência pacífica acerca da incidência do imposto sobre alguns tipos de indenizações. No entanto, nem todos os contribuintes têm conhecimento de que determinados ganhos são intributáveis. Portanto, é de se destacar que a utilidade da temática aqui proposta é inquestionável, visto seu alcance, aplicabilidade e, sobretudo, sua abrangência de cunho social.
Sem dúvida nenhuma tal questão está longe de se tornar pacifica entre os que discorrem a respeito, sendo por isso necessário dar a todos os interessados uma visão completa a respeito de tão debatido e tormentoso assunto.























2 CONSIDERAÇÕES SOBRE DIREITO TRIBUTÁRIO

O presente capítulo tece considerações sobre Direito Tributário, servindo de suporte teórico para os demais capítulos do TCC. Para tanto, explora assuntos como: Sistema constitucional tributário; Imposto de Renda e proventos de qualquer natureza; Conceito de renda e proventos de qualquer natureza, Critérios informadores e Princípios aplicados ao Imposto de Renda.

2.1 Sistema Constitucional Tributário


O sistema tributário constitucional é formado por um conjunto de disposições elencadas na Constituição de um Estado, destinadas a regular a atividade tributária deste. Tais disposições delineiam os instrumentos da tributação, que são: impostos, taxas e contribuição de melhoria.
Neste contexto, Paulo de Barros Carvalho destaca que a função da tributação é prover o Estado para o exercício de suas atividades, visto que necessita de uma ou várias fontes de receita que o possibilite atuar de maneira efetiva na concretização de suas funções. Esta função do Estado é denominada como atividade financeira, a qual se traduz em: auferir recursos para efetivar gastos e satisfazer o interesse público, de modo a efetivar ações devidamente planejadas.
O doutrinador Luiz Emygdio Franco da Rosa Júnior conceitua sistema tributário constitucional como:

[...] o conjunto de tributos vigentes em um país e em determinada época, e das regras jurídicas que o disciplinam. O conceito de sistema tributário implica certa coordenação dos diferentes tributos entre si com o sistema econômico dominante e com os fins fiscais e extra fiscais da tributação, bem como os princípios constitucionais.

Assim, a Constituição Federal de 1988 dedica um capítulo inteiro ao Sistema Tributário Brasileiro no seu Título VI (Da tributação e do Orçamento ? artigos 145 a 169), sendo que o mesmo composto por uma multiplicidade de tributos e contribuições que visam atender as necessidades do Estado e do contribuinte.
A primeira seção da matéria tributária trata dos seus princípios gerais, dispondo, por exemplo, quais são as modalidades de tributo, suas características, quais são os destinatários dos tributos denominados e quais leis são adequadas para a criação dos mesmos. Em seguida, a Constituição designa as limitações do poder de tributar em seus vários aspectos (material, pessoal, etc.). As seções seguintes de matéria tributária na Constituição trazem a regulamentação da competência tributária da União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Já a última seção da Constituição designa a forma de repartição dos tributos arrecadados entre União, Estados, Distrito Federal a Municípios.

2.2 Imposto de Renda e Proventos de qualquer natureza


O Imposto de Renda, cujo nome juris é Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza, está previsto no artigo 153, §2º, inciso I, da Constituição Federal que determina que o Imposto Sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza seja informado, nos termos da lei, pelos Critérios da Generalidade, Universalidade e Progressividade. Ou seja, o Imposto de Renda deverá incidir sobre todas as espécies de Rendas e Proventos de Qualquer Natureza (universalidade), auferida por quaisquer espécies de pessoas (generalidade) e quanto maior o acréscimo de patrimônio, maior deverá ser a alíquota aplicável (progressividade). A União tem a competência para criar o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza. Nesse sentido, em razão da titularidade da competência tributária que a União detém, por expressa determinação constitucional, apenas ela goza de privatividade para instituir, cobrar e fiscalizar o tributo em questão. Tal fato implica na exclusividade, e consequente proibição de seu exercício, por quem não tenha sido consagrado com esse direito.
Entretanto, há de se registrar que o dispositivo em exame não deu ao legislador ordinário federal, plena liberdade para impor o imposto contra tudo que considere renda ou proventos de qualquer natureza. Ele limitou-se a conferir a faculdade de, observados os ditames constitucionais, fazê-lo incidir apenas sobre o que a Ciência Jurídica tipifique como um desses fatos.
O fato gerador do imposto de renda é a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos de qualquer natureza. Segundo Luciano da Silva Amaro , "[...] renda economicamente disponível é aquela produzida e já recebida, enquanto a renda juridicamente disponível é o fruto pendente, produzido, mas ainda não colhido".
Não incide esse imposto a renda das pessoas políticas que compõem a Federação, autarquias e fundações (Constituição Federal, artigo 150, inciso VI, alínea a e §§ 2º e 3º). A renda de partidos políticos, e suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, e das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei (Constituição Federal, artigo 150, inciso VI, alínea c e § 4º).
O imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, é considerado como instrumento de justiça social, sendo de importância na vida econômica moderna, pois se trata de uma fonte de arrecadação com função econômica social. Possui como principal função a arrecadação, sendo a principal fonte de receita tributária do país, por isso, possuindo uma função eminentemente fiscal.
No entanto, não se pode ignorar a função extra-fiscal desse tributo, pois, além de funcionar como a maior fonte de receita da União, o imposto sobre a renda é utilizado como forma de redistribuição de renda, mediante concessão dos chamados incentivos fiscais às diversas regiões geográficas do país, de modo a manter em equilíbrio o desenvolvimento econômico de todas as regiões do Brasil.
Para o doutrinador José Afonso da Silva , o Imposto de Renda é de suma importância, visto que se trata do imposto mais rentável do Sistema Tributário. O autor ressalta que na concepção de tal tributação:

[...] entram toda disponibilidade econômica ou jurídica proveniente do rendimento do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, assim como todo acréscimo ao patrimônio das pessoas físicas ou jurídicas [...].

Ainda, é de se destacar, que o Imposto de Renda não só arrecada receita para a União, como também promove a expansão econômica, corrigindo "[...] as desigualdades da distribuição da renda social entre os indivíduos e entre as regiões do país" , dada a flexibilização da incidência do imposto.
Este imposto, esta disciplinado na Constituição Federal, que definiu e discriminou competências tributárias entre as pessoas políticas, indicando os nortes e limites da tributação, chamados poder de tributar.
Segundo Roque Antônio Carraza , as pessoas políticas detêm a aptidão jurídica no âmbito da competência tributária, criam, in abstracto, os tributos, discorrendo legislativamente de forma a constituir: hipóteses de incidência, sujeitos ativos, sujeitos passivos e cálculo de alíquotas. Dessa forma se expede a competência tributária, do plano abstrato nasce o tributo.
Para Miriam Petri Lima de Jesus Giusti :

Os limites de toda competência, portanto, estão perfeitamente calcados e articulados na Carta Magna, de tal sorte que não pode haver em seu exercício quaisquer atropelos, conflitos ou desarmonias. A matéria relativa à competência tributária determinada, no que toca aos impostos, pelos artigos 153, 154, 155 e 156 da Constituição Federal.


Conforme veremos, há na Constituição Federal noções genéricas, quer de renda, quer de proventos de qualquer natureza, a serem obrigatoriamente levados em conta na criação in abstracto do imposto em tela.
Uma vez tecidas essas considerações acima, será analisado o conceito de Renda e Proventos de qualquer Natureza.

2.3 Conceito de Renda e Proventos de Qualquer Natureza


O Conceito de Renda deve ser deduzido, diretamente da Constituição Federal, pois o Sistema Tributário Nacional é totalmente constitucionalizado. Cabe ressaltar a Norma Padrão de Incidência dos Tributos, a qual está contida na Constituição Federal, que discorre legislativamente sobre os quesitos: hipótese de Incidência possível, sujeito passivo possível, o sujeito ativo possível, base de Cálculo possível e alíquota possível.
Ratificando esse entendimento, José Artur Lima Gonçalves assevera que "[...] está sedimentado que o conceito de renda não pode ficar ? e não fica ? à disposição do legislador infraconstitucional" . Contudo, o autor ressalta que a Constituição não especifica o conceito de renda, destacando que: "[...] impõe-se deduzir um conceito de renda pressuposto pela constituição" .
Reconhecido nas lições de Lima Gonçalves que o conceito constitucional de renda não se encontra de forma explícita, mas sim, encontra-se de forma implícita no Texto Supremo. De toda sorte, é imperioso relembrar que os princípios podem ser explícitos ou implícitos, ou seja, não há hierarquia entre os princípios explícitos e implícitos, ambos possuem a mesma importância no ordenamento jurídico. Assim vale a máxima de Aliomar Baleeiro , que nos ensina: "A eficácia dos princípios implícitos é equiparável à das regras expressas".
Em trabalho elaborado por Lima Gonçalves , o autor identifica, no texto constitucional, certos conceitos que, de alguma forma, aproximam-se, delineiam ou influenciam no conceito de renda. Isto ocorre com faturamento, patrimônio, capital, lucro, ganho, resultado e outros, após buscar conceitos aproximados de renda. O autor sustenta que:

Identificados e apartados esses conceitos próximos, encontraremos parâmetros mínimos que, muito embora genéricos e carregados de incertezas ? que servirão de pretexto para abusos do legislador ordinário e, até mesmo, da administração -, constituem o conteúdo semântico mínimo do conceito constitucional pressuposto de renda.


Assim, se traduz esse conteúdo semântico da seguinte forma: "[...] (i) saldo positivo resultante do (ii) confronto entre (ii.a) certas entradas e (ii.b) certas saídas, ocorridas ao longo de um dado (iii) período" . Continuando, o autor ainda destaca:

Renda haverá, portanto, quando houver sido detectado um acréscimo, um plus; tenha ele, ou não, sido consumido; seja ele, ou não, representado por instrumentos monetários, direitos, ou por bens, imateriais ou físicos, móveis ou imóveis, agora não importa [...]
Para que haja renda, deve haver um acréscimo patrimonial ? aqui entendido como incremento (material ou imaterial, representado por qualquer espécie de direitos ou bens, de qualquer natureza ? o que importa é o valor em moeda do objeto desses direitos) ? ao conjunto líquido de direitos de um dado sujeito.


Em conclusão de sua obra, Lima Gonçalves sustenta que a Constituição Federal pressupõe o conceito de renda consistente em um acréscimo, decorrente do confronto de entradas e saídas relevantes, ao longo de um período de tempo.
Para Roberto Quiroga Mosqueira , os conceitos existentes no artigo 43 do Código Tributário Nacional (CTN) devem necessariamente adequar-se ao Conceito Constitucional de "Renda" e "Proventos de Qualquer Natureza", extraídos da Carta Maior. É dizer: o conteúdo do artigo 43 do CTN não pode estar dissociado da noção contida na Constituição Federal dos termos aludidos. Destarte, o mesmo professor transcreve as lições do mestre Celso Antônio Bandeira de Mello , que discorre sobre a não possibilidade das normas infraconstitucionais em imprimir definições abrangentes aos termos renda e proventos, não indo, portanto, além da intelecção normal demarcada na Constituição. O jurista ainda destaca que:

Caso fosse negada essa assertiva, de que as significações das normas jurídicas de hierarquia inferior devem adequar-se às significações de ?renda? e ?proventos? presentes no Texto Supremo, os preceptivos constitucionais teriam valência nula, isto é: não se prestam a cumprir sua única e específica função: demarcar, na qualidade de regras superiores, o campo de liberdade do legislador, assim como de todos os regramentos, atos e intelecções sucessivos. Deveras, se o legislador ou o aplicador da regra pudessem delinear, a seu talante, o campo de restrições a que estão submetidos, através da redefinição das palavras constitucionais, assumiriam, destarte, a função de constituinte.


Roberto Quiroga Mosqueira , na conclusão de sua obra ?Renda e Proventos de Qualquer Natureza?, ressalta que:

O patrimônio das pessoas é o critério basilar adotado pelo legislador constitucional para repartir as competências tributárias entre as pessoas jurídicas de direito público. É o índice de riqueza capaz de medir a capacidade econômica das pessoas. Constitui o patrimônio o conjunto de direitos reais e pessoais do cidadão, bem como o conjunto de suas obrigações. O texto constitucional resguarda a referida universalidade de forma manifesta, impedindo o abuso das autoridades governamentais. E ressalta: é sobre o patrimônio das pessoas que o legislador tributário se nutre para satisfazer os encargos públicos. Diante disso, conclui-se que os tributos, em geral, atingem elementos patrimoniais das pessoas. Essa incidência sobre o patrimônio pode ser classificada em dois sentidos, a saber: a) estático; b) dinâmico.


Neste contexto para Quiroga Mosqueira , discorre sobre os sentidos: estático e dinâmico. O autor especifica quando ocorrem estes sentidos: i) estático quando a tributação do patrimônio não sofre mutações; e ii) dinâmico quando há mutação na tributação do patrimônio (aqui enquadra-se o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza).
Quiroga Mosqueira enfatiza, ainda, que "[...] o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza incide sobre o elemento patrimonial que se constitui numa majoração de patrimônio". Dessa forma o imposto incide sobre:

[...] riqueza nova, renda e proventos de qualquer natureza são elementos patrimoniais que não existiam antes no conjunto de direitos pré-existentes das pessoas e que não representam uma mera reposição de elementos patrimoniais ou permuta. Acréscimo, incremento ou majoração de elementos patrimoniais (riqueza nova) não se confunde com ingresso, entrada ou reposição de direitos patrimoniais (riqueza velha).

De qualquer sorte, o professor Paulo Ayres Barreto sustenta que da análise do texto constitucional conclui-se que a expressão ?renda e proventos de qualquer natureza? deve ser interpretada como acréscimo a dado conjunto de bens e direitos (patrimônio), pertencentes a uma pessoa (física ou jurídica), observado lapso temporal necessário para que se realize o cotejo entre certos ingressos, de um lado, e determinados desembolsos, de outro.
Sobre o artigo 43 do CTN, Paulo Ayres sustenta:

O conteúdo do enunciado prescritivo veiculado pelo CTN, em seu art.43, não desborda o conceito constitucional de renda. Deveras, a referência a proventos de qualquer natureza, como acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior, impõe a seguinte conclusão: nos termos do CTN os acréscimos patrimoniais sujeitos à incidência do imposto sobre a renda são os enunciados no inciso I do art. 43 ou quaisquer outros. Vale dizer, por analogia, as cores escolhidas para colorir esta superfície são preto, branco, cinza ou qualquer outra.
Pelo exposto, o legislador infraconstitucional ao exercer a sua competência atinente ao Imposto Sobre a Renda está adstrito ao que preceitua o Texto Supremo, ou seja, não poderá, em hipótese alguma, ampliar o Conceito de Renda, pois se assim o fizer incorrerá em cabal inconstitucionalidade
Uma vez tecidas as considerações acima, vejamos os aspectos individuais de cada um dos critérios aplicáveis ao fenômeno jurídico da tributação através do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza.

2.4 Dos critérios informadores do Imposto de Renda


A análise do Imposto de Renda se estabelece na observação de critérios informadores (Constituição Federal, artigo 153, §2º), a saber: da generalidade, da universalidade e da progressividade. Para melhor apreciação dos mesmos sustentam-se os tópicos a seguir:

a) Da generalidade

A generalidade decorre do princípio da igualdade, alcançando todos os indivíduos que auferirem renda. Na verdade, ele não é mais do que uma aplicação desse princípio ao Imposto de Renda. Significa simplesmente que o Imposto de Renda deve incidir e ser cobrado, tanto quanto possível, de todas as pessoas.
Alberto Deodato Filho observou, nesse sentido, que pelo critério da generalidade pagam o imposto: i) brasileiros residentes no país, tendo por base a totalidade de capitais e renda destes no território nacional; ii) brasileiros residentes no país possuidores de bens no exterior; iii) brasileiros residentes no exterior com renda em território nacional; vi) estrangeiros residentes no Brasil com renda em território nacional; v) estrangeiros residentes no Brasil com renda no exterior; e vi) estrangeiros que passam pelo Brasil.
O critério da generalidade deriva do princípio da isonomia, estando ainda atrelado ao princípio da capacidade contributiva, sempre atendendo à ideia de que a tributação deve exigir que todos os contribuintes paguem imposto de acordo com suas rendas.
A generalidade na tributação do Imposto de Renda significa a própria aplicação do princípio da isonomia. Significa de sobremaneira, que o Imposto de Renda deve incidir e ser cobrado, tanto quanto possível, das pessoas físicas ou jurídicas. Todos devem contribuir para os cofres públicos a titulo de Imposto de Renda, respeitando-se apenas as especificações legais.
A generalidade aponta para a tributação sobre todas as pessoas, e Ricardo Lobo Torres arremata o assunto destacando:

A característica da generalidade do IR e o que impediu o reconhecimento da isenção aos juízes em nome da irredutibilidade dos vencimentos, a partir da EC 9/64 'a CF 46 e da CF 69, como forma de correção da jurisprudência do STF.


Ainda sobre o tema, o autor dita que o princípio da generalidade abrange a capacidade contributiva e a ideia de justiça, especificando que o Imposto de Renda incide sobre todas as pessoas que residem no Brasil, sendo estas: "[...] detentores de capacidade econômica independentemente de condições especiais de domicilio, sexo, nacionalidade ou qualquer outro discrime não fundada na riqueza" .

b) Da universalidade
No principio da universalidade, o Imposto de Renda, deve incidir sobre todas as rendas e proventos de qualquer natureza, todos os rendimentos provenientes de atividades lucrativas, de forma geral e não seletiva, sem distinção entre espécies de rendas ou proventos. Ainda sendo proibido, estabelecer diferença ou separação de renda, em decorrência de sua natureza, em razão de sua proveniência ou destino. O Imposto de Renda deve incidir sobre todas as rendas auferidas pelos contribuintes no ano-base, observando, igualmente, o princípio da igualdade e da capacidade contributiva, com exceção das imunidades e isenções previstas em lei.
A aplicação da uniformidade no Imposto de Renda aponta, ainda, a manifestação do princípio da isonomia diante dos encargos públicos. A regra da uniformidade enuncia a dimensão pela qual os indivíduos devem pagar o imposto, independente da classe social, ou cargo que ocupa na sociedade. Aliás, várias teorias foram desenvolvidas no sentido de encontrar um significado preciso de uniformidade como regulador de tributação, dentre elas: a teoria da contraprestação, a teoria da igualdade de sacrifícios e teoria da capacidade tributária.
A teoria da contraprestação pressupõe que os rendimentos do imposto sejam empregados na satisfação dos serviços públicos, como justificação ou recompensa para a sua cobrança.
A teoria da igualdade de sacrifícios, lançada por Stuart Mill, tem como base a progressividade, ou seja, quem ganha mais deve pagar mais. Para esta corrente só existe uniformidade se houver progressividade.
Teoria da capacidade tributária, estabelecida por Adam Smith, a qual afirma que sendo o Estado um ente que tem necessidades próprias, visto representa as necessidades dos que o constituem, o ônus deve ser repartido segundo a capacidade tributária de cada um.
Desta forma, a aplicação do critério da uniformidade no Imposto de Renda, além de abranger todas as rendas e proventos de qualquer natureza produzidos no território nacional, representa, ainda, o exercício do princípio da igualdade diante dos encargos públicos, dos encargos sociais.
A regra da uniformidade indica também a medida na qual os indivíduos devem pagar o imposto. Não haveria igualdade de privação tributária se não fosse levada em conta a capacidade tributária individual. O tributo é criado e pago por todos de maneira uniforme e proporcional a riqueza decorrente de rendimentos, patrimônio e atividades econômicas (excluindo-se apenas os contribuintes que se encontram amparados pela imunidade constitucional ou isenção), tendo por objetivo, assim, o tratamento desigual somente entre os contribuintes que se encontrem em situação de desigualdade.

c) Da progressividade
No que se refere ao critério da progressividade no Imposto de Renda, trata-se de uma norma cogente que consagra o aumento da carga tributária pela majoração da alíquota aplicável, na medida em que o valor tributável é mais considerável.
De acordo com o critério, em análise, as alíquotas progressivas crescem de acordo com a base de cálculo e são fixadas em percentuais variáveis, conforme o valor da matéria tributada. Assim, o valor do tributo cresce progressivamente com o aumento da riqueza. Desta forma, os que têm maior capacidade contributiva, segundo este princípio, contribuem em proporção superior.
Atualmente, pela legislação do Imposto de Renda pessoa física temos quatro categorias de contribuintes, variando as alíquotas entre: 7,5%, 15%, 22,5% e 27,5%. Tais alíquotas traduzem a variação dada de acordo com o rendimento líquido auferido no período de apuração.
Para Roque Antônio Carraza este sistema de variação poderia ser aprimorado, caso fosse adotado um número maior de alíquotas. O autor baseia sua afirmação na comparação das alíquotas brasileiras de Imposto de Renda com as de outros países, as quais oscilam (pessoa física) entre 5% e 55% - sendo a mais elevada voltada somente para pessoas extremamente abastadas. Ressalta, ainda, que nos países estrangeiros com maior variação de alíquotas, "[...] a classe média é submetida a uma tributação de aproximadamente 10% sobre os rendimentos auferidos contra os 27%5 da classe média brasileira" . Segundo o autor, para que haja efetividade da progressividade: "[...] é preciso que a legislação autorize, às pessoas que auferem rendimentos, certas deduções, que lhes garantam a subsistência e a de seus dependentes (deduções com estudos, alimentação, vestuário, etc.)" .
No entanto, o que se sabe, é que o princípio da progressividade esta relacionado com o princípio da isonomia, pois se traduz em instrumento de redistribuição de riqueza, bem como com o princípio da capacidade econômica que se concretiza pela existência da progressividade no cálculo dos ônus fiscais. De certo, a Constituição Federal estabelece, expressamente, a obrigatoriedade do critério da progressividade para a graduação das alíquotas do imposto de renda em seu artigo 153, § 2º, I. Assim, quanto maior a renda, maior deverá ser a alíquota a ser fixada. Para Luciano Amaro tal princípio da progressividade é um refinamento do postulado do princípio da capacidade contributiva.
Assim, á luz da normatividade jurídica, o princípio da progressividade constitui um marco ao poder estatal de tributar, ao mesmo tempo em que se manifesta como mecanismo de distribuição de riquezas. A inserção desse modelo de tributação visa tornar efetivos os princípios da pessoalidade, da isonomia e da capacidade contributiva, no instante em que sua aplicação tem como efeito uma tributação mais onerosa do contribuinte ou responsável que manifeste disponibilidade econômica ou jurídica mais elevada, sendo a intenção do legislador constituinte promover o equilíbrio fiscal.

2.5 Do Princípio da Capacidade Contributiva/ Alíquotas Progressivas


O ordenamento jurídico de um país é sempre organizado na direção da justiça social através da diminuição das desigualdades - que por acaso existam. Na maioria das vezes, salvo exceções, a desigualdade mais latente acontece em termos de distribuição de riquezas.
A não igualdade da distribuição de rendas gera um grande problema no que tange ao Direito Tributário. O legislador fica impedido de instituir tributos de mesma intensidade para todos os cidadãos, sob pena de levar aos que têm pouco à ruína. Para a solução desse empecilho, o legislador, ao elaborar a norma tributante, deve observar uma série de princípios, dentre eles o princípio da capacidade contributiva. Trata-se assim de um desdobramento do princípio da Igualdade, aplicado no âmbito da ordem jurídica tributária, que busca propiciar ambiente para constituição de uma sociedade mais igualitária, menos injusta, impondo uma tributação maior sobre aqueles que têm maior riqueza.
Está expressamente disposto no artigo 145, § 1º da Constituição Federal: "Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte [...]" .
O princípio da capacidade contributiva é o princípio jurídico que orienta a instituição de tributos, impondo a observância da capacidade do contribuinte de recolher aos cofres públicos. Nesta esteira, vale transcrever os ensinamentos de Ruy Barbosa Nogueira :

Griziotti propôs como conceito da capacidade de pagar imposto a soma da riqueza disponível, depois de satisfeitas as necessidades elementares de existência que pode ser absorvida pelo Estado, sem reduzir o padrão de vida do contribuinte e sem prejudicar as suas atividades econômicas.

Já Bernardo Ribeiro de Moraes destaca que o referido princípio deriva-se do ideal de justiça distributiva, visto que tem por base a ideia de contribuição do indivíduo nas despesas coletivas, sendo esta de acordo com suas possibilidades financeiras, ou seja, de acordo com sua capacidade contributiva.
Aplicando-se o princípio da capacidade contributiva, haverá tratamento justo, isto se o legislador considerar diferentemente os cidadãos, tratando de forma desigual os desiguais, impondo o recolhimento de impostos considerando a capacidade contributiva de cada cidadão em apartado. O tributo é justo desde que ajustado à capacidade econômica da pessoa que devera suportá-lo. Não basta que o imposto seja legal, é necessário que o mesmo seja legítimo. O eminente doutrinador Sacha Calmon Coelho teceu as seguintes considerações sobre a necessidade de o legislador ponderar sobre as desigualdades: "Para nós, a juridicidade da capacidade contributiva resulta, como vimos, do lado positivo do princípio da igualdade: o dever imposto ao legislador de distinguir disparidades".
A capacidade contributiva a ser aferida é a capacidade subjetiva do contribuinte, a real aptidão de determinada pessoa para recolher ao Fisco. Assim, observa Aliomar Baleeiro , na sua obra clássica Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar:

Do ponto de vista subjetivo, a capacidade econômica somente se inicia após a dedução das despesas necessárias para a manutenção de uma existência digna para o contribuinte e sua família. Tais gastos pessoais obrigatórios (com alimentação, vestuário, moradia, saúde, dependentes, tendo em vista as relações familiares e pessoais do contribuinte, etc.) devem ser cobertos com rendimentos em sentido econômico ? mesmo no caso dos tributos incidentes sobre o patrimônio e heranças e doações ? que não estão disponíveis para o pagamento de impostos.

Assim, segundo o autor, a capacidade econômica subjetiva tem por base monetária o patrimônio líquido pessoal do contribuinte, o qual é livre para seu consumo e, também, para o pagamento de tributo. Com base nessa ponderação sobre as despesas pessoais do contribuinte, se concretizam os princípios constitucionais, sendo a exigência da "[...] pessoalidade do imposto, proibição do confisco e igualdade, conforme dispõem os artigos. 145, §1º, 150, II e IV, da Constituição" .
O princípio da capacidade contributiva se concretiza através do princípio da progressividade. Dessa forma, existe a tentativa de onerar o contribuinte somente na medida de sua capacidade de recolher aos cofres públicos, pois as alíquotas aplicadas são proporcionais aos seus recursos, levando em consideração a percepção de riqueza de cada cidadão, tentando aproximar ao máximo o tributo a sua capacidade contributiva.
Luciano Amaro também destaca a relação intrínseca entre o princípio da capacidade contributiva e o princípio da progressividade, quando dita que: "[...] a progressividade não é uma decorrência necessária da capacidade contributiva, mas sim um refinamento desse postulado".
Logo, a progressividade faz com que as alíquotas dos impostos sejam mais altas quando a riqueza é maior, ou seja, quanto maior for a capacidade contributiva. Alcança-se assim o princípio de igualdade tributária, objetivo primordial do princípio da capacidade contributiva. Conforme assevera José Maurício Conti : "[...] por meio da progressividade, o percentual do imposto cresce à medida que cresce a capacidade contributiva; haverá, assim, um aumento mais que proporcional do imposto com o aumento da capacidade contributiva".
É de se destacar, que existe crítica quanto ao uso de alíquotas progressivas, a qual alega que alíquotas desmedidas oferecem o risco da inibição do crescimento financeiro, oferecendo pouco estímulo aqueles que já se encontram em estagio financeiro mais alto. Entretanto cumpre ressaltar que a tributação, mesmo que gradativa segundo a capacidade contributiva, deve respeitar o limite do princípio constitucional que veda o confisco, impedindo que o tributo seja imposto de forma tão elevada capaz de gerar diminuição no desenvolvimento financeiro do contribuinte.
Maurício Conti destaca que, apesar da crítica quanto ao uso da progressividade, esta "[...] há de ser reconhecida como instrumento eficiente e até mesmo inerente ao princípio da capacidade contributiva, e, por consequência, da igualdade" .
O fundamento da progressividade é o de procurar igualar o sacrifício do ônus fiscal de todos os contribuintes, realizando a capacidade contributiva, impondo uma tributação justa e equitativa. Roque Antônio Carraza , analisa a progressividade como condição sine qua non, pois dita que é em razão da mesma que os tributos alcançam o princípio da capacidade contributiva.
Assim sendo, as leis que criam in abstracto os impostos, necessitam estruturá-los com base na variação de alíquotas, elevando-as de acordo com o montante da base de cálculo (quanto maior o montante maior a alíquota).


















3 IMPOSTO DE RENDA

O presente capítulo tece considerações sobre a especificidade do Imposto de Renda, servindo de suporte teórico para os demais capítulos do TCC. Para tanto, explora assuntos como: fato gerador do Imposto de Renda; fato gerador periódico e ajuste anual; e do valor pecuniário recebido em ações trabalhista.

3.1 Fato gerador do Imposto de Renda


A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem como objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária, e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente, conforme artigo 113, § 1º, do Código Tributário Nacional (CTN).
O fato gerador da obrigação tributária principal, conforme o artigo 114 do CTN, trata da situação de fato ou situação jurídica que, ocorrendo, determina a incidência do tributo. Luiz Emygdio da Rosa Júnior ressalta a importância da qualificação do fato gerador, a qual existe a partir do momento em que se "[...] deixar claro que o momento em que ocorre o fato gerador é aquele mesmo em que se concretiza a obrigação tributaria".
A situação indispensável e capaz à ocorrência do fato gerador do Imposto de Renda, segundo o disposto no artigo 43 do CTN, é a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda, entendida como: produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, ou de proventos de qualquer natureza (constituídos pelos acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda).
Segundo essa definição, o fato gerador, com ressalva as exceções legais, acontece automaticamente e imediatamente no momento da aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda, não havendo intervenção de qualquer atividade ulterior do sujeito passivo ou ativo . A ocorrência do fato gerador poderia ser registrada em dia, hora e minuto, mas opta-se por considerá-la diária, por ser essa a unidade de tempo utilizada para contagem dos prazos tributários, entre os quais o decadencial e o de recolhimento ou pagamento do imposto.
Há previsão de duas exceções a essa regra geral de ocorrência do fato gerador, sendo:

O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: [...]. Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará a disponibilidade para fins de incidência do imposto de renda relativamente à receita ou rendimento oriundos do exterior. (artigo 43, § 2º, do CTN)

O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. [...] O disposto neste artigo não se aplica aos impostos lançados por períodos certos de tempo, desde que a respectiva lei fixe expressamente a data em que o fato gerador se considera ocorrido. (artigo 144, § 2º, do CTN).

O fato gerador aponta a ocorrência de um determinado procedimento que gera uma obrigação tributária. Todavia, para surgir esta obrigação tributária é necessário que a ocorrência da situação (fato) esteja prevista em lei. Kiyoshi Harada leciona que o nascimento da obrigação tributária se origina do fato gerador, tido como uma situação abstrata, que é disposta em lei. "Logo, essa expressão fato gerador pode ser entendida em dois planos: no plano abstrato da norma descritiva do ato ou do fato e no plano da concretização daquele ato ou fato descritos" .
O fato que gera uma obrigação tributária é utilizado como sinônimo da hipótese de incidência, sendo que o diferencial entre as duas expressões é que: o fato gerador é a ocorrência efetiva de um fato; enquanto que a hipótese de incidência é a descrição genérica e abstrata de um fato na lei que gerará uma obrigação tributária, no futuro, no caso de sua ocorrência.
Em ambas as situações (concreta e abstrata) se utiliza a expressão ?fato gerador?, inclusive como sinônimo de ?hipótese de incidência?, sendo apenas uma questão de divergência terminológica. Estas expressões foram adotadas pelo CTN em 1966 e, até mesmo, depois na Constituição de 1988, que apresenta mais uma vez tais expressões como sinônimos.
Hugo de Brito Machado disserta sobre esta questão terminológica, diz que: "diversas têm sido as denominações utilizadas pela doutrina para designar o fato gerador". O autor destaca dentre as expressões: "[...] suporte fático, situação base de fato, fato imponível, fato tributável, hipótese de incidência". Todavia, complementa que o uso da expressão ?fato gerador? no Brasil se deve à influência do Direito francês, principalmente devido à instrução da doutrina do jurista francês Gaston Jèze, que trata especificamente do tema.
A duplicidade no emprego dos termos ?fato gerador? e ?hipótese de incidência? pelo CTN, se evidencia quando se analisa e se compara o artigo 104 e o artigo 116. É de se destacar que o artigo 104, estabelece a norma: "[...] entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda: I ? [...] II - que definem novas hipóteses de incidência" . Já o artigo 116, "[...] salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador [...]" , trata da situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios. Como se pode observar, ambas as expressões são apresentadas pelo CTN, e, frequentemente, são utilizadas como sinônimas.
O CTN anuncia os fatos geradores (hipóteses de incidência) de cada tributo, por exemplo:
 O artigo 46, que define a hipótese de incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), relatando "o imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados tem como fato gerador: [...]";
 O artigo 63, que define a hipótese de incidência do Imposto sobre Operações Financeiras (IOF), determinando "o imposto, de competência da União, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem como fato gerador: [...]".

Pode-se citar também, o Decreto Lei nº 406 de 1968, que determina a hipótese de incidência do Imposto sobre Circulação de Mercadorias (ICMS), em seu artigo 1, que determina: "[...] o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias tem como fato gerador: [...]" .
A questão desta dúbia interpretação é somente o resultado da exatidão linguística, indispensável no trabalho e na pesquisa científica dos doutrinadores do Direito.
Ainda, a Constituição de 1988, no mesmo sentido adotado pelo CTN, emprega a expressão também no sentido de previsão abstrata - hipótese de incidência. Temos o exemplo do inciso I do artigo 154, no qual impede que sejam instituídos impostos cujo fato gerador ou base de cálculo seja próprio dos impostos já discriminados na Constituição.
Neste contexto, deve-se analisar também o desdobramento do ?fato gerador?, conforme apreciações dos tópicos a seguir:



a) Fato gerador da obrigação principal
Averigua-se no artigo 114 do CTN que: "[...] fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência" . Ou seja, trata-se do fato que gera a obrigação tributária de pagamento imposta ao sujeito passivo a crédito do sujeito ativo.
Para que ocorra o fato gerador da obrigação principal é necessário que esteja este fato, definido em lei (CTN, artigo 97, III). Portanto, precisa ser matéria, não podendo a legislação infralegal distinguir a situação hipotética geradora da obrigação principal. O fato gerador da obrigação principal está submetido ao princípio da estrita legalidade apontada na Constituição no inciso I, do artigo 150, que diz ser vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.
b) Fato gerador da obrigação acessória:
O fato gerador da obrigação acessória, consoante o artigo 115 do CTN, é tratado como qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal.
A hipótese de incidência da obrigação tributaria acessória, pode decorrer de lei, decreto ou norma complementar porque o artigo 115 do CTN emprega a expressão legislação tributaria, cujo conceito e dado pelo artigo 96 do CTN.
Hugo de Brito Machado , ilustrando um fato gerador de uma obrigação acessória, enfatiza:

A situação de quem é estabelecido comercialmente faz nascer às obrigações acessórias de não receber mercadorias sem o documento fiscal correspondente e de tolerar a fiscalização em seus livros e documentos.

Assim, o fato gerador da obrigação acessória não necessariamente está ligado à obrigação principal, estão ligadas independentemente, ou seja, uma determinada situação factual pode ser fato gerador de uma obrigação acessória, sem haver essencialmente uma obrigação principal a cumprir. Porém um determinado fato pode gerar ambas as obrigações, conforme o doutrinador Hugo de Brito Machado exemplifica:

[...] uma situação na qual um comerciante promove a saída de mercadorias de seu estabelecimento faz nascer, ao mesmo tempo, a obrigação de pagar o ICMS (obrigação principal) e também a obrigação de emitir a nota fiscal correspondente (obrigação acessória).

Note-se que mesmo sendo isento de pagar o referido tributo, ou seja, mesmo não havendo a obrigação de pagar o tributo, há independentemente desse motivo o dever da obrigação acessória de emissão da nota fiscal.

3.2 Fato gerador periódico e ajuste anual


O fato gerador pode ser instantâneo ou periódico, conforme leciona Amílcar de Araujo Falcão. Para o autor os instantâneos, tratam-se dos fatos geradores que ocorrem em certo momento num dado do tempo, sendo que, cada vez que ocorrem, convergem em relação obrigacional tributaria autônoma. Já os periódicos, dita o referido autor, tratam-se dos fatos geradores "[...] cujo ciclo de formação se completa dentro de um determinado período de tempo e que consistem num conjunto de fatos, circunstâncias ou acontecimentos globalmente considerados". Luciano da Silva Amaro acrescenta, relatando que é considerado periódico:

[...] quando sua realização se faz ao longo de um espaço de tempo. Não ocorre hoje ou amanhã, mas sim ao longo de um período de tempo, ao término do qual se valorizam "n" fatos isolados que, adicionados, aperfeiçoam o fato gerador do tributo .

Trata-se do caso do Imposto de Renda, periodicamente apurado (e não apenas a renda do último dia do ano), à vista de fatos (ingressos financeiros, despesas, etc.) que, no seu conjunto, realizam o fato gerador.
De acordo com o artigo 7 da Lei nº 9.250 de 1995, que estabelece o Imposto de Renda das pessoas físicas, a pessoa física deverá apurar o saldo do imposto a pagar ou o valor a ser restituído, relativamente aos rendimentos percebidos no ano-calendário, e apresentar anualmente.
A base de cálculo do Imposto de Renda devido no ano-calendário será a diferença entre as somas de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, inclusive o resultado da atividade rural, se positivo, exceto os isentos, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação definitiva, e das deduções permitidas pela legislação tributária, conforme artigos 8 e 9 da Lei nº 9.250 de 1995.
O Imposto de Renda devido é calculado mediante utilização da tabela anual, sendo que do valor apurado poderá ser deduzido o imposto retido na fonte ou o pago a título de recolhimento complementar ou de carnê-leão, correspondentes aos rendimentos incluídos na base de cálculo. O montante do Imposto de Renda assim determinado constituirá, se positivo, saldo do imposto a pagar e, se negativo, valor a ser restituído. Se apurado imposto devido este deverá ser pago até o último dia do mês fixado para a entrega da declaração de rendimentos, podendo ser parcelado em até seis quotas iguais, mensais e sucessivas, conforme estabelecido nos artigos 11 e 14 da Lei nº 9.250 de 1995.
O ajuste anual, a exemplo dos ajustes mensais, apesar de poder resultar em restituição ou imposto complementar a pagar, não altera a data do fato gerador dos rendimentos recebidos ao longo do ano-calendário (incluídos na respectiva Declaração de Rendimentos), que ocorre na data da aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda.

3.3 Do valor pecuniário recebido em ações trabalhista


Diversos são os casos de cidadãos brasileiros, contribuintes, que se vêm obrigados a invocar o Poder Judiciário para a tutela de seus direitos, em decorrência do não recebimento de parcelas periódicas.
Quase que na integralidade dos casos, esses valores se originam do não pagamento de direitos previdenciários e trabalhistas - que posteriormente restam satisfeitos através dos valores pecuniários recebidos pelas respectivas ações trabalhistas.
Conforme teoria de Francesco Carnelutti , tem-se a finalidade da jurisdição como uma clara e valorosa composição da lide, que estabelece ou mensura o conflito de interesses qualificado pela pretensão do autor e a resistência do réu, não incluindo a execução como objeto da jurisdição.
A teoria do doutrinador acrescenta que se admite natureza jurisdicional também da execução, a qual o autor qualifica como lide de pretensão insatisfeita, ao lado da lide de pretensão resistida do processo de conhecimento.
Transitada em julgado a decisão de natureza condenatória, se a parte vencida não a cumpre, espontaneamente, segue-se a execução forçada, por meio do processo de execução, cujo objetivo consiste em tornar efetiva a sanção imposta pela sentença exequenda e o recebimento do valor pecuniário da execução.



4 IMPOSTO DE RENDA E AS VERBAS INDENIZATÓRIAS

O presente capítulo fecha a apresentação teórica do presente TCC, apreciando a temática sobre o Imposto de Renda e as verbas indenizatórias, chegando ao cerne de nossa expedição teórica na doutrina do Direito. Para tanto, exibe as temáticas: não incidência do Imposto de renda nas verbas indenizatórias; das verbas indenizatórias; e do adicional de insalubridade e periculosidade.

4.1 Não incidência do Imposto de renda nas verbas indenizatórias


Os termos ?remuneração? e ?indenização? possuem distinções. Porém, a principal diferença se funda na causa e no fato gerador. A indenização tem como objetivo ressarcir um dano ou compensar um prejuízo ensejado pelo empregador ao empregado. Já a remuneração tem como causa o trabalho efetivamente prestado ou a disponibilidade do empregado perante o seu empregador. O salário é devido sem vinculação com qualquer dano. A indenização, por sua vez, não se destina a retribuir um serviço prestado.
A diferença também pode ser feita segundo a finalidade dos dois institutos. Segundo Amauri Mascaro Nascimento "[...] a indenização colima recompor um bem jurídico ou um patrimônio". Portanto, não cabe ao salário tal finalidade, pois a finalidade deste é remunerar determinado serviço prestado pelo trabalhador.
Esta distinção é de extremo valor, pois é o salário e os seus complementos que desencadeiam demais pagamentos, a saber: décimo terceiro salário, Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS), adicionais, etc. Já a indenização, não abarca outros pagamentos consectários. É fato, que a verba de natureza indenizatória geralmente é paga em uma única vez, posto estar vinculada num fato gerador: o dano. Ao contrário, a verba de natureza salarial é paga de forma continuada, ou seja, com habitualidade, em face do trato sucessivo que caracteriza o contrato de emprego.
É de se ressaltar que o direito à indenização é instituído constitucionalmente, estabelecido no artigo 5, incisos V e X, a saber:

V- é assegurado o direito de resposta proporcional ao agravo, além da indenização por dano material, moral ao à imagem; [...]
X- são invioláveis a intimidade, a vida privada, a honra e a imagem das pessoas, assegurado o direito a indenização pelo dano material ou moral decorrente da sua violação; [...]


Por oportuno, é de se destacar que a indenização não consubstancia acréscimo patrimonial cabível no conceito legal de renda ou proventos de qualquer natureza, desde que tenha por finalidade recompensar um dano ou prejuízo, não havendo contribuição de incremento positivo do patrimônio. Deveras, os tribunais geralmente explicitam claramente o que pode ser reconhecido como indenização.
Hugo de Brito Machado destaca a incompatibilidade entre a natureza da indenização e a natureza do lucro, esta última dita no direito positivo brasileiro, como: "[...] mais-valia, acréscimo patrimonial, riqueza nova". Neste contexto, a aquisição de renda trata-se de um critério identificador do fato típico, o qual permitiria à tributação pelo Imposto de Renda.
Assim sendo, a compensação de um dano não se enquadra na característica de salário, mas sim na de indenização. Porém, a natureza indenizatória de uma verba não descarta totalmente (por si só) a incidência do Imposto de Renda, visto que há o preceito fundamental da percepção do incremento patrimonial. De modo ilustrativo, a jurisprudência de modo geral segue orientação conforme as especificações, como:



[...] O pagamento de indenização pode ou não acarretar acréscimo patrimonial, dependendo da natureza do bem jurídico a que se refere. Quando se indeniza dano efetivamente verificado no patrimônio material (= dano emergente), o pagamento em dinheiro simplesmente reconstitui a perda patrimonial ocorrida em virtude da lesão, e, portanto, não acarreta qualquer aumento de patrimônio. Todavia, ocorre acréscimo patrimonial quando a indenização (a) ultrapassar o valor do dano material verificado (=dano emergente), ou (b) se destinar a compensar o ganho que deixou de ser auferido (=lucro cessante), ou (c) se referir a dano causado a bem do patrimônio imaterial (=dano que não importou redução do patrimônio material).


4.2 Das verbas indenizatórias


Para melhor compreensão das verbas indenizatórias, se faz necessário explorar o ambiente conceitual de seus diferentes tipos, envolvendo a análise destes quanto à natureza salarial ou indenizatória, formando assim um leque com opções de aplicabilidade do Imposto de Renda. Conforme ilustram os tópicos a seguir:

a) Indenização Adicional
A Lei n° 7.238 de 1984 trata da verba de indenização adicional, sendo referendada pela Súmula 242 do Tribunal Superior do Trabalho (TST) de 1985. Encontra-se na legislação como uma espécie de multa compulsória ao empregador, sendo no valor de um salário base do empregado, ocorrendo na ocasião em que o empregado é imotivadamente dispensado nos trinta dias anteriores à sua data-base. Clara é a natureza indenizatória neste caso, visto que há o objetivo reparar um dano.
b) Indenização referente Salário-família, vale-transporte e abono de férias
A Lei n° 5.452 de 1943 em seu artigo 144 (Consolidação das Leis Trabalhistas - CLT) e mais as Leis n° 4.266 de 1963 e n° 7.418 de 1985, tratam das verbas referentes ao salário-família, vale-transporte e abono de férias. Tais verbas têm inquestionável natureza indenizatória, visto que a legislação as institui enquanto normas, apresentando-as como partes não-integrantes do salário do empregado.

c) Indenização por tempo de serviço

A Lei n° 5.452 de 1943, que promulgou a CLT, instituiu em seu artigo 478, o primeiro formato de indenização por tempo de serviço (um mês de remuneração por ano de efetivo serviço ou fração igual ou superior a 06 meses). Porém, com o advento da n° Lei 5.107 de 1966 foi substituída pela multa indenizatória do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS), sendo 10% num primeiro momento.
Porém, tal Lei foi revogada pela Lei n° 7.839 de 1989, e esta, por sua vez, foi revogada pela Lei n° 8.036 de 1990 e complementada pela Lei n° 12.058 de 2009.
Reformulado em Leis e reconhecido na Constituição (artigo 7, III), o FGTS possui natureza indenizatória, vide que tem por foco a reparação de um dano, devido a situação de uma despensa do empregado sem justa causa (quando o empregado é abruptamente dispensado sem ter dado motivo para tanto).

d) Bolsa de complementação educacional de estagiário
A Lei n° 6.494 de 1977 criou o Contrato de Estágio, que prevê, caso sejam preenchidos todos os seus requisitos, não haverá vínculo de emprego entre o estagiário e o tomador do serviço. Com efeito, a bolsa de complementação educacional de estagiário não poderá ser considerada de natureza salarial, uma vez que há ausência da existência de contrato de emprego, possuindo, assim, natureza indenizatória. É de se acrescentar, que tal Lei, foi revogada e complementada pela Lei n° 11.788 de 2008, a qual ampliou a definição e relações de estágio, sem mudar a natureza indenizatória.

e) Aviso prévio indenizado
A Lei n° 5.452 de 1943, que promulgou a CLT, instituiu em seu artigo 487, § 1, o aviso prévio pago em pecúnia, sendo aquele que não exige a prestação de labor nesse período. Sobre o mesmo, conforme Octavio Bueno Magano , existem duas correntes. A primeira diz que a sua natureza é salarial, já a segunda diz que é indenizatória.
Os que sustentam a primeira corrente, natureza salarial, ressaltam que a parcela pecuniária trata-se de um substitutivo salarial do aviso cumprido em casa, seria uma substituição de salário que favorece o empregado, sem natureza indenizatória por não configurar dano e, ainda, ter valor superior ao prejuízo.
Já os que sustentam a segunda corrente, natureza indenizatória, destacam que o aviso prévio concedido em dinheiro significa ressarcimento de prejuízos causados pela ruptura brusca com vínculo empregatício (sem um prazo razoável para o trabalhador procurar novo emprego). Portanto, a falta do aviso prévio faz com que o empregador conceda uma indenização equivalente ao dano causado ao empregado.
Portanto, a natureza indenizatória do aviso prévio é controvertida em termos interpretativos. Porém, atualmente, é a natureza salarial do aviso prévio a corrente que se sobrepõe, vide Súmula 305 do TST de 1992, onde: "O pagamento relativo ao período de aviso prévio, trabalhado ou não, está sujeito a contribuição para o FGTS". Com base nesta passagem legislativa, a verba do aviso prévio possui natureza remuneratória. Caso fosse natureza indenizatória, não haveria implicações do FGTS (Lei n° 8.036 de 1990).

f) Férias indenizadas
Existem dois tipos de férias indenizadas: as que são pagas de forma simples e as que são pagas em dobro (concedidas fora do prazo concessivo). As férias pagas de forma simples possuem natureza salarial, justamente por ser um substitutivo do salário. Já as férias pagas em dobro têm natureza indenizatória, visto ser o pagamento dobrado uma compensação de dano ao empregado, por este não ter usufruído de suas férias em prazo legal.
A Lei n° 8.212 de 1991, em seu artigo 28, § 9, institui que férias indenizadas não integram o salário-contribuição, a saber:

Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente: [...] as importâncias recebidas a título de férias indenizadas e respectivo adicional constitucional, inclusive o valor correspondente à dobra da remuneração de férias de que trata o art. 137 da Consolidação das Leis do Trabalho-CLT.

De fato, entende-se que a natureza das férias simples é salarial e a natureza das férias dobradas é indenizatória. Todavia, a interpretação literal da passagem do artigo 28 acima descrita, faz com que os legisladores avaliem todas as parcelas (não incidentes no salário-contribuição) como verbas de natureza indenizatórias.

g) Diárias de viagem
As diárias de viagem podem ser de natureza salarial ou de natureza indenizatória, dependendo do o uso. A verba de viagem destinada, somente, para compensação de gastos como diária de hotel, transporte e alimentação, tem natureza indenizatória. Sendo que, tais despesas precisam ser comprovadas, caso haja necessidade de devolução da verba oferecida em demasia, quando se deve devolver o valor excedente. Já a verba de diária paga em valor fixo, sem imposição de comprovação de despesas e restituição de valor oferecido em demasia, tem natureza salarial.
Todavia, a Lei n° 5.452 de 1943 (CLT), em seu artigo 457, § 2, assevera:

Compreendem-se na remuneração do empregado, para todos os efeitos legais, além do salário devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber. [...] Não se incluem nos salários as ajudas de custo, assim como as diárias para viagem que não excedam de 50% (cinqüenta por cento) do salário percebido pelo empregado.

Ou seja, se considera as diárias de viagem com efeito de integração, sendo o conjunto remuneratório daquelas em que verba exceda 50% do salário do empregado. Neste contexto a Súmula 101 do TST de 1980, complementa, a saber: "Integram o salário, pelo seu valor total e para efeitos indenizatórios, as diárias de viagem que excedam a 50% (cinquenta por cento) do salário do empregado".
Na doutrina jurídica existem críticas ao § 2 do artigo 457 da CLT, conforme elucidam Martins Catharino e Evaristo Moraes Filho e Antonio Carlos Flores de Moraes , visto que tal parágrafo não leva em consideração o tipo de uso da verba (natureza salarial ou indenizatória), pois desconsidera o destino da verba para determinação da natureza jurídica da verba.



h) Alimentação in natura
A Lei n° 5.452 de 1943 (CLT), em seu artigo 458, declara parcela in natura de natureza salarial, a saber:

Além do pagamento em dinheiro, compreende-se no salário, para todos os efeitos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações in natura que a empresa, por força do contrato ou do costume, fornecer habitualmente ao empregado [...].§ 1º Os valores atribuídos às prestações in natura deverão ser justos e razoáveis, não podendo exceder, em cada caso, os dos percentuais das parcelas componentes do salário-mínimo (arts. 81 e 82).

Assim como a Lei n° 8.036 de 1990, em seu artigo 15, determina incidência do FGTS sobre as verbas elencadas nos artigos 457 e 458 da CLT e 13° salário. Já a Lei n 6.321 de 1976, que criou o Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT), em seu artigo 3, ressalta que: "Não se inclui como salário de contribuição a parcela paga in natura, pela empresa, nos programas de alimentação aprovados pelo Ministério do Trabalho" .
O Decreto n° 5 de 1991, que mantém a verve regulamentadora do PAT, alude a parcela paga in natura como de natureza salarial em seu artigo 6, a saber:

Nos Programas de Alimentação do Trabalhador (PAT), previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho e da Previdência Social, a parcela paga in-natura pela empresa não tem natureza salarial, não se incorpora à remuneração para quaisquer efeitos, não constitui base de incidência de contribuição previdenciária ou do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e nem se configura como rendimento tributável do trabalhador.
Conforme doutrinador Clèmerson Merlin Cléve , há uma incompatibilidade legal sobre a natureza salarial da parcela in natura, visto que existem interpretações opostas: uma determinando sua natureza salarial e outra desconfigurando sua natureza salarial. Contudo, apesar da falta de precisão jurídica na instituição da natureza salarial, a parcela in natura está harmonizada com a Convenção 95 da Organização Internacional do Trabalho (OIT), objeto do PAT, atributo de jurisprudencial de colocação majoritária, que corrobora com Decreto n° 5 de 1991, declarando sob forma de benesse a não natureza salarial e, ainda, não autorizando sua repercussão em férias, 13° salário e FGTS.

i) Participação nos lucros
Anteriormente da Constituição de 1988, a natureza jurídica da participação nos lucros era controvertida, sendo que a matéria encontrava-se, na Súmula 251 do TST, disposta da seguinte forma: "A parcela participação nos lucros da empresa, habitualmente paga, tem natureza salarial, para todos os efeitos legais". Porém após a promulgação da Constituição , extinguiu-se tal posicionamento, vide trecho de seu artigo 7 que dispõe que a participação nos lucros não tem qualquer vinculação com o salário, a saber:

São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: [...] XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e, excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei; [...]
A postura constitucional de desvincular participação dos lucros do salário foi um avanço jurídico, tal tema é valorizado dentro do novo modelo neoliberal de produtividade econômica. Conforme Sérgio Pinto Martins , o contrato de trabalho trata-se da locação de serviço, que pode evoluir para um contrato especial de sociedade. Neste contexto, os resultados econômicos se tornam propriedade comum do empregado e do empregador, havendo divisão destes de maneira proporcional à respectiva contribuição do empreendimento.


j) Horas extras
As horas trabalhadas além do horário contratual (legal ou normativo), tidas como horas extras, devem ser remuneradas através de uma verba adicional. Fato previsto no artigo 7 da Constituição , a saber:

São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: [...] XVI - remuneração do serviço extraordinário superior, no mínimo, em cinqüenta por cento à do normal; [...]

Portanto, devido ao vínculo com o ato de prestação de serviço, mesmo que de forma adicional (sobrejornada), o pagamento das horas extras trabalhadas se constitui como de natureza salarial. A doutrina assevera que o valor adicional de no mínimo 50% não é considerado indenização, sendo considerado sim uma contraprestação pelo trabalho executado.
Todavia, apesar da natureza salarial das horas extras, existem circunstâncias, averbadas pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), em que estas são consideradas de natureza indenizatórias, havendo incidência do Imposto de Renda, como os exemplos:


TRIBUTÁRIO ? IMPOSTO DE RENDA ? INDENIZAÇÃO ? NÃO- INCIDÊNCIA 1. É correto o entendimento manifestado nos autos de que "a hora-extra, de regra, possui natureza salarial, pois se trata de complementação vencimental .. 2. Não menos correta, também, a conclusão de que quando o pagamento, embora feito a título de horaextra, consagra verba indenizatória, não sofre a incidência de imposto de renda. 3. Situação fática em que o empregado recebe valores de caráter indenizatório por não lhe ter sido possível gozar repouso remunerado, por interesse do empregador. 4. Declaração da empresa atestando que pagou, legalmente, indenização. Caracterização deste panorama sem vício a maculá-la. 5. Recurso provido. (STJ, Primeira Turma, REsp 584182/RN , Rel. Min. Teori Albino Zavascki, Rel. para o acórdão Min. José Delgado, Data do julgamento 27/04/2004).

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. VERBAS INDENIZATÓRIAS. HORAS-EXTRAS TRABALHADAS (IHT). NÃO-INCIDÊNCIA DE IMPOSTO DE RENDA. SÚMULAS NºS 125 E 136/STJ. PRECEDENTES. 1. Agravo regimental contra decisão que proveu o recurso especial do particular. 2. O acórdão a quo entendeu pela incidência do imposto de renda sobre verbas indenizatórias (horas-extras trabalhadas). 3. O imposto sobre a renda tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda (produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos) e de proventos de qualquer natureza (art. 43 do CTN). 4. A indenização especial, o 13º salário, as férias, o abono pecuniário não gozados, assimcomo a indenização de horas trabalhadas (IHT), não configuram acréscimo patrimonial de qualquer natureza ou renda e, portanto, não são fatos imponíveis à hipótese de incidência do IR, tipificada pelo art. 43 do CTN. A referida indenização não é renda nem proventos. 5. Inteligência das Súmulas nºs 125 e 136/STJ. 6. Precedentes desta Corte Superior. 7. Agravo regimental não provido. (STJ, Primeira Turma, AgRg no REsp 670716/RN, Rel. Min. JOSÉ DELGADO, Data do julgamento 19/10/2005).

Contudo, Tribunais Regionais Federais em sua maioria estabelecem o pagamento de horas extras como uma ocorrência tributável, devido à hipótese de natureza salarial, conforme os exemplos:



TRIBUTÁRIO - IMPOSTO DE RENDA - HORAS EXTRAS-INCIDÊNCIA. As horas extras representam acréscimo patrimonial, por caracterizarem-se como contraprestação direta do trabalho, e não indenização. Dessa forma, sobre elas incide o imposto de renda. (TRF 4ª Região, Segunda Turma, Processo nº 2002.70.00.000245-7/PR, Rel. Antonio Albino Ramos de Oliveira, Data da decisão: 24/05/2005).

TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. VERBAS RECEBIDAS POR DETERMINAÇÃO JUDICIAL. DIFERENÇAS SALARIAS. HORAS EXTRAS. NATUREZA SALARIAL DOS VALORES RECEBIDOS. INCIDÊNCIA. 1. Incide o Imposto de Renda sobre as diferenças salariais e as horas extras recebidas por determinação judicial, após a rescisão do contrato de trabalho sem justa causa, uma vez que constituem parcelas salariais. 2. Apelação dos autores não provida. (TRF 1ª Região, Sétima Turma, EDAC 40980 2005.38.00.040980-2/MG, Rel. Antônio Ezequiel da Silva, Data da publicação: 25/04/2008).

Tais decisões atestam a natureza salarial das horas extras, tendo-as como acréscimo do salário. Porém, cabe ressaltar que a verba que correspondente à hora extra é calculada através do valor da hora de trabalho em contrato mais o respectivo adicional. Tal fato leva a conjectura de que seria justo se tributassem somente o valor da hora extra de trabalho, sem incidência sobre o adicional, visto que para algumas categorias de emprego este adicional ultrapassa 100% do valor da hora de trabalho. Dessa forma, seria possível permitir uma reparação ao trabalhador, o qual ficou impedido de exercer o seu direito de descanso.
Averigua-se, assim, certo casuísmo da jurisprudência, pois as decisões apresentam-se em formatos contraditórios. Ainda, não se pode negar que há uma similaridade entre verba de férias indenizadas e verba de horas extras, já que as duas expressam supressão do direito ao descanso. Todavia, ambas são tratadas de formas distintas, o que causa estranheza já que possuem a mesma finalidade.
k) Auxílio creche
A verba proveniente do auxílio creche trata-se de uma verba também sujeita à tributação, pois o fisco a interpreta como uma espécie de verba de gratificação recebida pelo empregado, integrando a remuneração salarial. Portanto há incidência do Imposto de Renda, e esta se ampara no artigo 55 do Decreto n° 3000 de 1999, a saber:

São também tributáveis (Lei nº 4.506, de 1964, art. 26, Lei nº 7.713, de 1988, art. 3º, § 4º, e Lei nº 9.430, de 1996, arts. 24, § 2º, inciso IV, e 70, § 3º, inciso I): [...] XV - o salário-educação e auxílio-creche recebidos em dinheiro; [...].

O auxílio-creche trata-se de uma verba paga mensalmente, que tem por objetivo ressarcir despesas do empregado relativas ao gasto com creche ou assistência pré-escolar. Ainda, quando auxílio-creche não é provido de forma direta pelo empregador, o empregado tem direito de ser ressarcido. Neste contexto, a verba de auxílio-creche não é uma remuneração (não tem natureza salarial), mas sim uma indenização (natureza indenizatória), visto que o empregado é indenizado porque foi privado de um direito, sendo obrigado a pagar pelo mesmo (pagar alguém e/ou instituição para cuidar do seu filho durante o horário de trabalho).
Caso a verba de auxílio-creche recebida pelo empregado fosse utilizada como base de cálculo do Imposto de Renda, o empregado teria prejuízo mensal. Portanto se o fisco tributasse a verba de auxílio-creche, estaria adquirindo receita sem respaldo legal para tanto, visto a natureza indenizatória da verba.
Na jurisprudência há exemplo da conotação da natureza indenizatória da verba de auxílio-creche, como:



PREVIDENCIÁRIO - CONTRIBUIÇÃO - AUXÍLIO-CRECHE ? NATUREZA INDENIZATÓRIA. 1. O reembolso de despesas com creche, chamado de AUXÍLIO CRECHE, não é salário utilidade, auferido por liberalidade patronal. 2. É um direito do empregado e um dever do patrão a manutenção de creche ou a terceirização do serviço (art. 389, § 1º, da CLT). 3. O benefício, para estruturar-se como direito, deverá estar previsto em convenção coletiva e autorizado pela Delegacia do Trabalho (Portaria do Ministério do Trabalho 3.296, de 3/9/86). 4. Em se tratando de direito, funciona o auxílio-creche como indenização, não integrando o salário-de-contribuição para a Previdência. 5. Recurso especial improvido. (STJ, Segunda Turma, REsp 267301/SC, Rel. Min. ELIANA CALMON, Data do julgamento: 21/03/2002).

Verifica-se que a verba de auxílio-creche não se trata de um aumento patrimonial, já que tem natureza indenizatória, não cabendo na concepção de renda e proventos de qualquer natureza para fins de incidência do Imposto de Renda.

l) Licença Prêmio e férias não gozadas
A Constituição em seu artigo 7 determina a licença-prêmio e as férias, a saber: "São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: [...] XVII - gozo de férias anuais remuneradas com, pelo menos, um terço a mais do que o salário normal; [...]".
Todavia, ocasionalmente, tal direito constitucional pode ser convertido em pecúnia, no caso de impossibilidade de usufruí-lo, ocorrendo pagamento ao empregado da licença-prêmio e de férias não gozadas. Este movimento monetário tem natureza indenizatória, pois o empregado deixa de usufruir um benefício outorgado por lei (direito ao descanso em férias), sendo o valor recebido uma forma de compensar o dano ocorrido pela perda do direito, não estando sujeito a incidência do Imposto de Renda. A natureza indenizatória tem sua relação com o Imposto de Renda averbada na Súmula n° 136 do STJ de 1995, que dita: "O pagamento de licença-prêmio não gozada por necessidade de serviço não está sujeito ao Imposto de Renda". Mesmo que o empregado opte por receber verba pelas férias e licença-prêmio, tal fato não desconfigura a natureza indenizatória do mecanismo de ganho monetário.
Na jurisprudência há exemplo da conotação da natureza indenizatória da verba de licença-prêmio e de férias não gozadas, como:

20 TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. LICENÇA-PRÊMIO. CONVERSÃO EM PECÚNIA. NATUREZA INDENIZATÓRIA. FATO GERADOR DO IR NÃO CONFIGURADO. 1. Se o direito à licença-prêmio não for usufruído, seja por necessidade de serviço, seja por opção do empregado, o pagamento correspondente objetiva apenas compensar o dano ocasionado pela perda do direito de legalmente ausentar-se do trabalho. Há um direito do servidor que gera um dever jurídico correlato do empregador; se esse direito não foi satisfeito na forma, modo e tempo estabelecidos, as importâncias equivalentes visam simplesmente a recompor o patrimônio jurídico lesado, inexistindo o acréscimo de riqueza nova, imprescindível à caracterização do fato gerador do imposto de renda. 2. Apelação e remessa oficial improvidas. (TRF 4ª Região, Primeira Turma, Processo nº 2006.71.00.035333-0/RS, Rel. Cláudia Cristina Cristofani, Data da decisão: 12/09/2007).

É de se ressaltar que no caso de se usufruir as férias no momento devido, o abono pecuniário passa a ter conotação salarial, pois não configura dano, já que não ocorre prejuízo ao descanso. Neste caso a verba adquirida está sujeita a tributação de Imposto de Renda.

m) Dano moral
Quando uma pessoa é lesada em seu bem estar íntimo, tendo sua personalidade afetada, tanto em termos de honra quanto de integridade psíquica, se estabelece o dano moral. Trata-se de um dano não patrimonial, sendo, de tal modo, uma conotação subjetiva, vide que não há possibilidade de avaliar economicamente o bem estar íntimo do indivíduo.
Tal impossibilidade de mensuração econômica do dano moral faz com que este seja indenizado através de uma compensação. Assim a verba compensatória oferecida serve para aplacar o desgosto moral sofrido pela vítima, apesar deste ser imensurável. Situação oposta ao dano patrimonial, que é passível de mensuração econômica, havendo conotação de equivalência monetária na verba indenizatória.
Quanto à tributação em verba de indenização por dano moral, existem duas correntes, uma que a considera intributável e outra que a considera tributável.
Mais tradicional, a primeira corrente afasta a incidência do Imposto de renda na verba adquirida por dano moral, devido a sua natureza indenizatória, sem contabilizar qualquer acréscimo do patrimônio do indivíduo lesado. Sendo esta corrente sustentada constitucionalmente devido à impossibilidade de se equiparar verba de indenização com renda, conforme argumentação do STJ:


RECURSO ESPECIAL. RESPONSABILIDADE CIVIL. AÇÃO DE REPARAÇÃO POR DANO MORAL. SENTENÇA CONDENATÓRIA TRANSITADA EM JULGADO. RETENÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA NA FONTE PELA ENTIDADE PAGADORA. IMPOSSIBILIDADE. PARCELA CUJA NATUREZA É INDENIZATÓRIA. NÃO-INCIDÊNCIA DO TRIBUTO. RECURSO IMPROVIDO. A incidência de tributação deve obediência estrita ao princípio constitucional da legalidade (artigo 150, inciso I). O Código Tributário Nacional, com a autoridade de lei complementar que o caracteriza, recepcionado pela atual Carta Magna (artigo 34, parágrafo 5º, dos Atos das Disposições Constitucionais Transitórias), define o conceito de renda e o de proventos de qualquer natureza (artigo 43, incisos I e II). Não há como equiparar indenizações com renda, esta entendida como o fruto oriundo do capital e/ou do trabalho, tampouco com proventos, estes tidos como os demais acréscimos patrimoniais, uma vez que a indenização torna o patrimônio lesado indene, mas não maior do que era antes da ofensa ao direito. Não verificada a hipótese de incidência do imposto de renda previsto no art. 43 do CTN. Reconhecida a alegada não-incidência do tributo em debate sobre as verbas da reparação de danos morais, por sua natureza indenizatória, não há falar em rendimento tributável, o que afasta a aplicação do art. 718 do RIR/99 na espécie em comento. Recurso especial ao qual se nega provimento.(STJ, Segunda Turma, REsp 402035/RN, Rel. Min. Franciulli Netto, Data do Julgamento 09/03/2004).
Todavia, uma nova argumentação do STJ corroborou com a corrente que acredita ser tributável a verba adquirida por dano moral, devido à ocorrência de acréscimo patrimônio. Em relato o Ministro Luiz Fux atestou a ocorrência de acréscimo patrimonial em verba adquirida por dano moral, determinando que "[...] configura fato gerador do imposto de renda o pagamento a título de dano moral" .
A argumentação se sustenta em hipótese matemática, posto que averigua-se aumento de valor patrimonial do lesado, ou seja, se após receber verba indenizatória por dano moral seu patrimônio aumentou. Hugo de Brito Machado acrescenta que:

Se o objeto da indenização é o elemento moral, porque a ação danosa atingiu precisamente o patrimônio moral, não há dúvida de que o recebimento de indenização implica evidente crescimento do patrimônio econômico e, assim, enseja a incidência dos tributos que tenham como fato gerador esse acréscimo patrimonial.

Não se sabe ainda se esta segunda corrente (que atesta ser tributável a verba adquirida por dano moral) terá repercussão nos Tribunais e no próprio STJ, já que a decisão acima descrita teve caráter jurisprudencial isolado. Mas, tal conjectura é plausível de aceitação jurídica, pois necessariamente a verba adquirida por indenização de dano moral será sempre tida como acréscimo de patrimônio, sujeita a tributação do Imposto de Renda.
Apesar da racionalização acerca do aumento patrimonial do lesado, ainda é a primeira corrente (que caracteriza intributável a verba adquirida por dano moral) a de maior repercussão jurisprudencial.

4.3 Do adicional de periculosidade e de insalubridade


Resta investigar a natureza salarial ou indenizatória do adicional de periculosidade e de insalubridade, ambos direitos adquiridos pelo trabalhador, conforme apresentação dos tópicos:

a) periculosidade
Ao se expor trabalhando em atividade perigosa, o empregado passa a ter o direito a verba adicional de periculosidade, calculada com base no valor do salário dele. A CLT (Lei n° 5.452 de 1943), em seu artigo 195, atesta a forma de mensuração da exposição ao perigo no trabalho como:

A caracterização e a classificação da insalubridade e da periculosidade, segundo as normas do Ministério do Trabalho, far-se-ão através de perícia a cargo de Médico do Trabalho ou Engenheiro do Trabalho, registrados no Ministério do Trabalho.

Ainda, a Súmula Nº 364 de 2005 do TST acrescenta que:

I - Faz jus ao adicional de periculosidade o empregado exposto permanentemente ou que, de forma intermitente, sujeita-se a condições de risco. Indevido, apenas, quando o contato dá-se de forma eventual, assim considerado o fortuito, ou o que, sendo habitual, dá-se por tempo extremamente reduzido. (ex-OJs nº 05 - Inserida em 14.03.1994 e nº 280 - DJ 11.08.2003)

Caso não ocorra exposição contínua ao perigo, sendo esta apenas eventual, não há caracterização de periculosidade ao empregado e, portanto, o mesmo não tem a verba adicional de periculosidade. Porém, se a eventual exposição do empregado ao perigo estiver estipulada em acordo ou convenção coletiva de trabalho, o mesmo tem direito a verba adicional de periculosidade. Conforme complementação da Súmula Nº 364 de 2005 do TST que dita:

II - A fixação do adicional de periculosidade, em percentual inferior ao legal e proporcional ao tempo de exposição ao risco, deve ser respeitada, desde que pactuada em acordos ou convenções coletivos. (ex-OJ nº 258 - Inserida em 27.09.2002)

Quanto à mensuração do valor do adicional de periculosidade a ser pago, esta tem seu cálculo estipulado como 30 % do valor do salário do empregado (contabilizado sem gratificações, prêmios ou participações nos lucros da empresa).
Conforme estipulado pela CLT (Lei n° 5.452 de 1943), em seu artigo 193:

São consideradas atividades ou operações perigosas, na forma da regulamentação aprovada pelo Ministério do Trabalho, aquelas que, por sua natureza ou métodos de trabalho, impliquem o contato permanente com inflamáveis ou explosivos em condições de risco acentuado. § 1º - O trabalho em condições de periculosidade assegura ao empregado um adicional de 30% (trinta por cento) sobre o salário sem os acréscimos resultantes de gratificações, prêmios ou participações nos lucros da empresa; [...].

Item jurídico que foi complementado pela Súmula 191 de 1983 do TST, que:

O adicional de periculosidade incide apenas sobre o salário básico e não sobre este acrescido de outros adicionais. Em relação aos eletricitários, o cálculo do adicional de periculosidade deverá ser efetuado sobre a totalidade das parcelas de natureza salarial.
Havendo, ainda, complementação da Súmula acima descrita através da Resolução 121 de 2003 do TST, que trata de algumas particularidades, como especificação de tipos de serviços, por exemplo: "Os empregados que operam em bomba de gasolina têm direito ao adicional de periculosidade".
Na jurisprudência adota-se vínculo salarial a verba de adicional de periculosidade, atestando a possibilidade de tributação da mesma, conforme o exemplo:

TRIBUTÁRIO. ADICIONAL DE PERICULOSIDADE. RECLAMAÇÃO TRABALHISTA. VERBA REMUNERATÓRIA. IMPOSTO DE RENDA. INCIDÊNCIA. TAXA SELIC. LEGALIDADE. I - Por possuir o adicional de periculosidade natureza salarial, ainda que pago a destempo, no caso, em virtude de provimento de reclamação trabalhista, deve sofrer a incidência do imposto de renda, o qual detém como fato gerador justamente o acréscimo patrimonial. (REsp 356.740 RS, Ministro João Otávio de Noronha, DJ de 06.04.2006).

Assim há vínculo da verba de adicional de periculosidade com o salário, devido à natureza salarial da verba, portanto, passível de tributação e incidência do Imposto de Renda.

b) insalubridade
A Constituição em seu artigo 7, atesta o adicional de remuneração para as atividades penosas, insalubres ou perigosas, no seguinte formato: "São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à melhoria de sua condição social: [...] XXIII - adicional de remuneração para as atividades penosas, insalubres ou perigosas, na forma da lei; [...]". Sendo que o artigo 189 da CLT (Lei n° 5.452 de 1943) complementa:

Serão consideradas atividades ou operações insalubres aquelas que, por sua natureza, condições ou métodos de trabalho, exponham os empregados a agentes nocivos à saúde, acima dos limites de tolerância fixados em razão da natureza e da intensidade do agente e do tempo de exposição aos seus efeitos.

Tal contexto jurídico caracteriza que a atividade em condições insalubres proporciona ao empregado verba adicional de insalubridade, a qual incide sobre o salário mínimo, salvo ajuste entre com o empregador ou em previsão benéfica em Convenção Coletiva de Trabalho.
Em relação à base de cálculo do adicional de insalubridade, necessariamente, deve ser levado em consideração o conteúdo da Súmula Vinculante n. 04 - editada pelo Supremo Tribunal Federal -, mais precisamente a sua parte final, que inibe a substituição do salário-mínimo como base de cálculo do adicional em questão por decisão judicial:

Salvo nos casos previstos na Constituição, o salário mínimo não pode ser usado como indexador de base de cálculo de vantagem de servidor público ou de emprego, nem ser substituído por decisão judicial .

A e. 7ª Turma do c. TST, adotou posição retratada na ementa abaixo transcrita :

ADICIONAL DE INSALUBRIDADE - BASE DE CÁLCULO - SALÁRIO MÍNIMO (CLT, ART. 192) DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONLIDADE SEM PRONÚNCIA DE NULIDADE (UNVEREINBARKEITSERKLARUNG) SÚMULA 228 DO TST E SÚMULA VINCULANTE 4 DO STF. 1. O STF, ao apreciar o RE-565.714-SP, sob o pálio da repercussão geral da questão constitucional referente à base de cálculo do adicional de insalubridade, editou a Súmula Vinculante 4, reconhecendo a inconstitucionalidade da utilização do salário mínimo, mas vedando a substituição desse parâmetro por decisão judicial. 2. Assim decidindo, a Suprema Corte adotou técnica decisória conhecida no direito constitucional alemã o como declaração de inconstitucionalidade sem pronúncia da nulidade (Unvere inbark eitserklarung), ou seja, a norma, não obstante ser declarada inconstitucional, continua a reger as relações obrigacionais, em face da impossibilidade de o Poder Judiciário se substituir ao legislador para definir critério diverso para a regulação da matéria. 3. Nesse contexto, ainda que reconhecida a inconstitucionalidade do art. 192 da CLT e, por conseguinte, da própria Súmula 228 do TST, tem-se que a parte final da Súmula Vinculante 4 do STF não permite criar critério novo por decisão judicial, razão pela qual, até que se edite norma legal ou convencional estabelecendo base de cálculo distinta do salário mínimo para o adicional de insalubridade, continuará a ser aplicado esse critério para o cálculo do referido adicional, salvo a hipótese da Súmula 17 do TST, que prevê o piso salarial da categoria, para aquelas categorias que o possuam (já que o piso salarial é o salário mínimo da categoria). Recurso de revista provido.

Assim, ainda que reconhecida à inconstitucionalidade do artigo 192 da CLT, até que se edite norma legal ou convencional que estabeleça base distinta, permanece a ser aplicado o critério vigente até então em relação à base de cálculo, qual seja, o salário mínimo.
Deve-se acrescentar, outrossim, que existem níveis de insalubridade, sendo: 40% para grau máximo; 20% para grau médio e 10% para grau mínimo.
A verba de insalubridade deixa de existir quando há neutralização da insalubridade, ou seja, o empregador adota medidas no ambiente de trabalho para eliminar o problema que gera insalubridade (uso equipamentos, proteção individual, etc.), conforme artigo 194 da CLT (Lei n° 5.452 de 1943):

O direito do empregado ao adicional de insalubridade ou de periculosidade cessará com a eliminação do risco à sua saúde ou integridade física, nos termos desta Seção e das normas expedidas pelo Ministério do Trabalho

Ressalte-se também o adendo legal da Súmula 47 de 1973 do TST (mantida pela Resolução 121 de 2003 do TST), que dita: "O trabalho executado, em caráter intermitente, em condições insalubres, não afasta, só por essa circunstância, o direito à percepção do respectivo adicional".
Conforme estipulado pela CLT (Lei n° 5.452 de 1943), em seu artigo 193, § 1, e mais § 2: "[...] o empregado poderá optar pelo adicional de insalubridade que porventura lhe seja devido".
Na jurisprudência estipula-se vínculo salarial a verba de adicional de insalubridade, da mesma forma que se faz com verba de adicional de periculosidade, atestando a possibilidade de tributação da mesma. Averigua-se tal postura nos exemplos:

ADICIONAL DE INSALUBRIDADE. SUPRESSÃO. AFASTAMENTO DAS ATIVIDADES. O artigo 194 da CLT dispõe expressamente que -o direito do empregado ao adicional de insalubridade ou de periculosidade cessará com a eliminação do risco à sua saúde ou integridade física-. Nesse diapasão, esta Corte superior editou a Súmula nº 248, cujo entendimento restou consagrado nos seguintes termos: - ADICIONAL DE INSALUBRIDADE. DIREITO ADQUIRIDO. A reclassificação ou a descaracterização da insalubridade, por ato da autoridade competente, repercute na satisfação do respectivo adicional, sem ofensa a direito adquirido ou ao princípio da irredutibilidade salarial-. No caso concreto, tendo a Corte regional registrado que o reclamante afastou-se do labor em condições inadequadas à sua saúde desde 1995, para ser dirigente sindical, o fato de ter recebido por algum período, indevidamente, o referido adicional não altera a natureza indenizatória da referida verba. Assim, a Corte de origem ao manter a condenação do reclamado ao pagamento do referido adicional, acabou por violar o artigo 194 da CLT e contrariar a Súmula nº 248, desta Corte. Recurso de revista conhecido e provido. DESCONTOS FISCAIS. CRITÉRIO DE RECOLHIMENTO. Consoante o artigo 46 da Lei nº 8.541/92, o imposto sobre a renda tem por fato gerador a existência de sentença condenatória e a disponibilidade ao empregado dos valores dela decorrentes. Nesse contexto, o recolhimento da importância devida a título de imposto de renda deve incidir sobre a quantia total a ser paga ao autor, não havendo falar em isenção da responsabilidade do reclamante quanto ao desconto fiscal em discussão. Recurso de revista conhecido e provido. (RR 38500-68.2004.5.17.0141, Rel. Relator Lelio Bentes Corrêa, Data do Julgamento 17/10/2007).

TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO DE INSTRUMENTO. IMPOSTO DE RENDA. ADICIONAL DE COMPENSAÇÃO ORGÂNICA. VERBA DE NATUREZA REMUNERATÓRIA. INCIDÊNCIA. 1. O adicional de compensação orgânica é vantagem fixa que integra o vencimento dos Militares, conforme dispõe o Art. 1º, I, d da Medida Provisória n.º 2.215-10/2001, tendo natureza remuneratória, pois remunera serviço prestado pelo militar em condições especiais. 2. Verba que se equipara ao adicional de insalubridade. Legitimidade da incidência do imposto de renda. 3. Agravo de instrumento provido, confirmando-se o efeito suspensivo concedido. (AG 2008.01.00.002949-9/DF, Rel. Desembargador Federal Carlos Olavo, Sétima Turma, e-DJF1 p.1152 de 21/11/2008)

Da mesma forma que a verba adicional de periculosidade, a verba adicional de insalubridade tem vínculo com o salário, devido à natureza salarial da verba, sendo tributável e, então, sujeita ao Imposto de Renda.















5 CONSIDERAÇÕES FINAIS

A determinação da natureza jurídica da indenização não está adstrita apenas à matéria cível, comporta também reflexos tributários.
Ainda quando se trate de prestação tipicamente indenizatória, o seu pagamento não está, por si só, fora do campo de incidência do Imposto de Renda, pois, conforme demonstrado ao longo deste estudo, todos os acréscimos patrimoniais podem configurar o fato gerador do Imposto de Renda.
Com relação ao adicional correspondente às horas extras, acredita-se que deve ser utilizado o mesmo raciocínio tocante ao direito de férias e licença-prêmio, na medida em que também significam indenização pela restrição ao direito constitucional de descanso.
Cabe lembrar que a mera semelhança entre as verbas não indica, obrigatoriamente, a aplicação do mesmo tratamento tributário. Como é o caso do pagamento de horas extras e férias indenizadas.
Ambas retiram o direito de descanso garantido pela legislação, entretanto, a primeira é considerada remuneração e, portanto, sujeita ao tributo, enquanto que a segunda é interpretada como indenização, escapando da incidência do mesmo.
Tratando-se de valores com natureza indenizatória, a configuração da hipótese de incidência tem como pressuposto indispensável à existência do referido acréscimo. A natureza indenizatória não pode por si só afastar a incidência do tributo, principalmente em razão de seu caráter genérico.
A indenização proveniente do dano moral, apesar de assumir a forma pecuniária, diz respeito à lesão de bens sem caráter econômico. Os valores que ingressam a tal título não conseguem repor o patrimônio lesado, assumindo, portanto, uma função compensatória. Na compensação de elementos morais por elemento econômico, há, sem dúvidas, um crescimento do patrimônio econômico passível de ser tributado.
É de se destacar, que a compreensão do tema assume um caráter, essencialmente, prático. Insuficiente apenas a análise do efeito patrimonial causado pela verba indenizatória, indispensável se investigar também a razão do recebimento desta.
De certo, destaca-se a ausência de fidelidade na utilização dos argumentos para justificar a presente tributação, já que ora são invocados na defesa de uma posição, ora de outra. Acredita-se que o que subsiste, infelizmente, é a vontade de fazer incidir o tributo, seja por conveniência, seja por necessidade arrecadatória. Esta seria a única explicação capaz de justificar por que determinada verba indenizatória estaria sujeita ao Imposto de Renda, enquanto que outra em mesmas condições não.

















REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

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BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao Poder Tributar. 7. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1997.


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