As Espécies Tributárias
 
As Espécies Tributárias
 


1.0. INTRODUÇÃO:

A historia dos seres humanos conta que, no começo de tudo os homens viviam em tribos, sempre fugindo de predadores e se locomovendo a procura de alimentos.

Com a evolução natural, o aprendizado do cultivo e criação de animais, possibilitou à época o estabelecimento em terras e o conseqüente aparecimento de cidades, o que tornou cada vez mais valiosas as terras, provocando guerras pela sua conquista. Pela primeira vez aparece a palavra tributo que inicialmente surgiu como sendo uma homenagem, oferendas, aos respectivos lideres e deuses de determinada sociedade.

Com a consolidação das sociedades, tornou-se imperioso a criação de tributos no intuito de manter a maquina estatal funcionando, seja na manutenção de exércitos, seja nas condições básicas de saneamento básico.

Isto posto, o tributo nasce com objetivo de arrecadar fundos para financiar o Estado, nos seus custos e gastos, feitos ou planejados, na busca de seus objetivos. Hoje os tributos têm um grande significado social, por ser o maior responsável pelo financiamento dos programas e ações do governo nas áreas da saúde, previdência, educação, moradia, saneamento, meio ambiente, energia e transporte, dentre outras.

Num país como o Brasil, em que a carga tributária excessiva coloca-se como um dos maiores entraves à produção e ao desenvolvimento, a compreensão dos problemas tributários tem importância incomensurável, não podendo o Estado, na tentativa de arrecadar mais e mais, desrespeitar os limites impostos pela Constituição e pelo próprio Código Tributário Nacional.

Para tanto, a Constituição Federal, juntamente com o CTN, impõe diversos limites ao poder de tributar do Estado, trazendo normas de competência e definindo as espécies tributarias especificando suas aplicações.

O presente artigo visa a explanação das espécies tributarias, fazendo uma alusão superficial, no intuito principal de diferencia-las.

2.0. TRIBUTOS.

Hoje sendo o tributo um instituto criado pelo direito positivo, sua noção deve ser aprendida das prescrições normativas que aglutina. Esta noção deve acompanhar as modificações da sociedade e do ordenamento jurídico em que se insere, como qualquer outro objeto cultural, sob pena de não haver compatibilização com a realidade vigente e com o próprio sistema jurídico.

O art. 3º do CTN traz de forma bem sucinta e objetiva o conceito de tributo, que é "toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou sujo valor nela possa se exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada".

Partindo deste conceito, vele agora algumas considerações importantes a respeito do tema: Diz-se obrigação compulsória, pois o tributo decorre diretamente de Lei, não tendo qualquer relevância à vontade do contribuinte, e por este motivo até mesmo os incapazes podem ser sujeitos passivos de uma obrigação tributária.

A respeito do tema Luciano Amaro[1] relata:

Ao dizer-se que o tributo é prestação instituída em lei não apenas se contempla o principio da legalidade do tributo ( no sentido de cabe à lei instituí-lo, definindo o respectivo fato gerador, o devedor e os elementos necessários a quantificar a prestação), mas também se sublinha a origem legal ( e não contratual) do tributo. Por isso, não é necessária a referência compulsoriedade da prestação tributaria. Conforme acima explicitamos, ao dizer-se que a prestação tributária é instituída por lei, já se expressa que o nascimento da obrigação tributaria não tem por base a vontade dos sujeitos da relação jurídica, mas sim o comando legal.

Uma outra observação importante, é que o texto do art. 3º do CTN, faz ênfase à diferença entre o tributo e a sanção de ato ilícito, ou, a multa, que por sua vez, é uma reação do Direito ao comportamento indevido, praticado pelo contribuinte, e que deverá estar prevista em Lei.

Nesse contexto, a instituição e criação de tributos é regidas por princípios orientadores e limitadores no intuito de preservar um mínimo legal, sancionador de um sistema jurídico justo.

Para tanto podemos extrair princípios como o da irretroatividade, anterioridade, que figuram principalmente no âmbito do tempo, de forma a se preservar um mínimo de segurança jurídica e evitar a instituição de tributos de forma a quebrar todas as previsões orçamentárias feitas pelos sujeitos passivos.

De outra sorte, princípios como igualdade, vedação de confisco, liberdade de trafego, e capacidade contributiva, visam uma instituição e cobrança de tributos justa e coerente com as características sociais do estado.

E por ultimo, percebe-se que o tributo só poderá ser instituído por meio de Lei, o que não deixa de ser uma clara aplicação do principio da Legalidade.

2.1 DAS ESPÉCIES TRIBUTARIAS:

Atente-se que o artigo 146, inciso III, alínea "a"[2], da Constituição Federal de 1988, assumindo não possuir a função de definir as espécies tributárias, remete à Lei Complementar (CTN) a definição destes institutos.

 O CTN, por sua vez, traz, em seu artigo 4º, caput e incisos, que a natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da obrigação tributária, sendo dispensáveis para esta identificação a denominação e as características formais fornecidas a um tributo, bem como a destinação que a lei estabeleça para o produto da sua arrecadação. Já no artigo seguinte, diz que os tributos existentes são os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria.

Muito se discute acerca da quantidade de espécies de tributos existentes no sistema tributário pátrio, pelo que existe aqueles que consideram tributos apenas as três espécies trazidas no artigo 4° do CTN, é a chamada teoria tripartite.

Em acórdão proferido pelo STF em 1992, ficou registrado o entendimento do Ministro Carlos Velloso no sentido de entender pela existência de quatro espécies de tributos no sistema pátrio, aceitando as contribuições sociais, de melhoria e de seguridade social como espécies de contribuições.

"EMENTA - CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. CONTRIBUIÇÕES INCIDENTES SOBRE O LUCRO DAS PESSOAS JURIDICAS. Lei n. 7.689, de 15.12.88. I. - Contribuições parafiscais: contribuições sociais, contribuições de intervenção e contribuições corporativas. C.F., art. 149. Contribuições sociais de seguridade social. C.F., arts. 149 e 195. As diversas espécies de contribuições sociais. II. - A contribuição da Lei 7.689, de 15.12.88, e uma contribuição social instituida com base no art. 195, I, da Constituição. As contribuições do art. 195, I, II, III, da Constituição, não exigem, para a sua instituição, lei complementar. Apenas a contribuição do parag. 4. do mesmo art. 195 e que exige, para a sua instituição, lei complementar, dado que essa instituição devera observar a técnica da competência residual da União (C.F., art. 195, parag. 4.; C.F., art. 154, I). Posto estarem sujeitas a lei complementar do art. 146, III, da Constituição, porque não são impostos, não há necessidade de que a lei complementar defina o seu fato gerador, base de calculo e contribuintes (C.F., art. 146, III, "a"). III. - Adicional ao imposto de renda: classificação desarrazoada. IV. - Irrelevância do fato de a receita integrar o orçamento fiscal da União. O que importa e que ela se destina ao financiamento da seguridade social (Lei 7.689/88, art. 1.). V. - Inconstitucionalidade do art. 8., da Lei 7.689/88, por ofender o princípio da irretroatividade (C.F., art, 150, III, "a") qualificado pela inexigibilidade da contribuição dentro no prazo de noventa dias da publicação da lei (C.F., art. 195, parag. 6). Vigência e eficácia da lei: distinção. VI. - Recurso Extraordinário conhecido, mas improvido, declarada a inconstitucionalidade apenas do artigo 8. da Lei 7.689, de 1988."[3]

Porem, tendo como base os artigos 217 do CTN e 148 e 149 da Constituição Federal, grande parte dos Doutrinadores a exemplo de Luciano Amaro, têm considerado o empréstimo compulsório e as contribuições sociais como espécies do gênero tributo, esta é a chamada teoria quinquipartida, e a que consideramos a mais coerente.

2.2. EMPRÉSTIMOS COMPLSÓRIOS

Os empréstimos compulsórios foram alçados à dignidade do tratamento constitucional tão-somente a partir da Emenda nº 18, de 1º de dezembro de 1965, ou seja, durante a vigência da Carta Magna de 1946, a qual estipulava, em seu artigo 4º, que "somente a União, em casos excepcionais definidos em lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios". Tal silêncio do legislador constitucional deveu-se, à existência de um verdadeiro sentimento de repugnância a essa técnica financeira vetusta e característica de países de pouco crédito.

Leandro Pausen[4], constata que o simples fato de os empréstimos compulsórios estarem alçados no capitulo da constituição federal que trata do Sistema Tributário Nacional, conjuntamente com a contextualização do conceito de tributo trazido pelo CTN no seu art. 3° ao conceito de empréstimos compulsórios, evidencia-se que o mesmo é uma espécie do gênero tributo, devendo para tanto submeter-se a todas limitações relativas aos tributos.

Atualmente o Empréstimo Compulsório vem descrito no art. 148, da Constituição Federal, o qual, atribui à união, por meio de Lei Complementar, a competência para instituir Empréstimo Compulsório, em caso de despesas extraordinárias, ou em caso de investimento público urgente e relevante, este ultimo, respeitando os limites ao poder de tributar, impostos pela constituição no art. 150, inc. III.

Frisa-se que os valores obtidos com o Empréstimo Compulsório, não integram o patrimônio público, pois é restituível ao contribuinte. A mesma Lei que ira instituir o empréstimo compulsório, ira disciplinar sua devolução e o prazo de resgate. A devolução deverá ser feita em moeda corrente, e garantir o poder aquisitivo da moeda, sob pena de configurar-se o confisco, o que é vedado pelo art. 150, IV, da Constituição.

Outro ponto importante e que deve ser lembrado para uma coerente interpretação do tema trazido à analise é que o empréstimo compulsório não deverá ser tratado como um tributo vinculado a uma atuação estatal, a exemplo do que ocorre com as taxas e contribuições de melhoria.

2.3. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS:

Quanto à interpretação teleológica, as contribuições sociais surgiram, ao longo da história, como exações impositivas estatais para servir de instrumento de atuação do Estado Social na efetivação dos direitos fundamentais sociais, a serem arrecadadas por entidades paraestatais que fazem às vezes do Poder Público nesta atuação.

Quanto à taxonomia, a própria Constituição Federal Brasileira de 1988, que prevê um Estado Democrático de Direito, conciliador e realizador de ideais liberais e sociais, autoriza a instituição destas contribuições sociais no seu Título VI - DA TRIBUTAÇÃO E DO ORÇAMENTO, e exige a destinação da sua arrecadação à efetivação dos direitos sociais. Por sua vez, a jurisprudência do STF[5] as considera de natureza tributária.

Visto isto, as contribuições sociais podem ser divididas em contribuições sociais "stricto sensu" e contribuições sociais para a seguridade social. Ambas têm como característica marcante à determinação legal de que o produto de sua arrecadação será afetado aos fins constitucionais para os quais são instituídas. Então, a exigência de uma contribuição social somente será válida se, além de obedecer a outras especificidades do seu regime jurídico, a destinação legal de seus recursos forem para fins autorizados pela CF/88.

2.4. CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA

 A hipótese de incidência ou como preferem alguns, o fato gerador da contribuição de melhoria é a construção de obra pública que acarrete valorização imobiliária ao patrimônio do contribuinte. Os beneficiados com a obra arcam com seus custos, total ou parcialmente. Sob este aspecto, o Código Tributário Nacional prescreve no artigo 81[6].

A contribuição de melhoria, surge no Direito Brasileiro, apenas na Constituição de 1946, quando, no artigo 30[7] da mesma, prevê a instituição do referido tributo pelos entes federativos. Faz-se constar que a contribuição de melhoria foi o terceiro tributo admitido no Brasil, já que até aquele momento, só existiam as taxas os impostos.

Nota-se que desde aquela época, a contribuição de melhoria, é uma espécie de tributo vinculado, ou seja, o fato gerador esta diretamente ligado a uma atividade estatal especifica relativa ao contribuinte. Porem, como já relatava o Ilustríssimo doutrinador Aliomar Baleeiro[8]:

A contribuição de melhoria oferece matiz próprio e especifico: ela não é uma contraprestação de um serviço publico incorpóreo, mas a recuperação do enriquecimento ganho por um proprietário em virtude de obra publica concreta no local da situação do prédio.

Alem disto, há de se observar que na obra publica a atividade estatal principal termina quando a obra fica pronta. Só a partir de então que poderá haver um serviço publico permanente, seja para a conservação, seja para a limpeza, tributado via taxa de serviço ou imposto.

Frisa-se que não é qualquer obra pública que viabiliza a cobrança da contribuição de melhoria. É necessária a real valorização do imóvel em razão da mesma, e para tanto, só será possível a cobrança da contribuição de melhoria após o termino da obra.

Fora isso, depreende-se da atenta leitura do referido artigo, que o contribuinte não poderá ser obrigado a pagar quantia superior a valorização do seu imóvel, ou, o total arrecadado não poderá ser superior ao custo da obra.

Então, eis aqui uma constatação, embora o tributo, contribuição de melhoria, esteja ligado diretamente a uma atividade Estatal, ou seja, um tributo vinculado, há de se concordar que o fato de a atividade estatal efetuar um ganho patrimonial ao contribuinte, e de que a cobrança do referido tributo não poderá exceder a valorização patrimonial do imóvel, evidencia-se ai a aplicação do principio da capacidade contributiva, já que, provavelmente, aquele que teve o seu patrimônio mais valorizado devera pagar uma contribuição maior que a de seu vizinho menos valorizado.

A competência para instituir a cobrança deste tributo, vem descrita no art. 145 inciso III[9] da Constituição Federal, quais sejam ( União, Estados, Municípios e Distrito federal), respeitando os requisitos impostos pelo artigo 82 do CTN.

2.5. IMPOSTOS:

O imposto tem como finalidade, não o ressarcimento pela valoração de um imóvel devido a uma obra, muito menos uma contraprestação especifica do estado, é bem mais genérico que isso. O imposto serve para o custeio das despesas publicas.

De acordo com o relato do art. 16 do CTN, o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal especifica relativa ao contribuinte, o que quer dizer que não se trata de um tributo vinculado.

Diferentemente da contribuição de melhoria e da taxa, o imposto não é tributo vinculado a uma atividade estatal, sua incidência se da com uma previsão legal a determinadas atividades do particular.

Para o pagamento do imposto, basta a realização, pelo contribuinte, de fato gerador especificado em lei. Para tanto, cada imposto vem devidamente descritos no CTN, seu fato gerador, e quem são seus contribuintes.

2.6. TAXAS:

Diferentemente do que ocorre com os impostos, as taxas, são uma espécie de tributo vinculado a uma prestação de serviço estatal.

De sorte que se deve interpretar que a Taxa deverá ser cobrada de forma que onere quem efetivamente faz uso do serviço ou o tem à sua disposição, desde que seja possível quantificar, seja por estimativa ou por outra medida, o seu uso potencial ou real.

Notasse pela leitura da parte final do parágrafo único do artigo 77 do CTN, que relata que a taxa não poderá, ser calculada em função do capital das empresas, o que demonstra mais uma vez a impossibilidade de incidência do principio da capacidade contributiva ao referido tributo.

Outro tema trazido a enfrentamento do judiciário é a violação ao parágrafo único do artigo 77 do Código Tributário Nacional, na parte em que declara a impossibilidade de a taxa não poder ter base de calculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto.

É muito comum que os entes tributantes criem taxas no Brasil devido a sua maior facilidade em ser implantada, porem estas são verdadeiros impostos já que utilizam base de calculo ou fato gerador idênticos aos de um impostos.

[1] AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 9ª ed. São Paulo: Saraiva. 2003. p 25.

[2] CF 88. "Art. 146. Cabe à lei complementar(...)a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;"

[3] REx. Tribunal Pleno do STF  Rex 138284-CE- Rel. Min. Carlos Velloso  j. em 01.07.1992  DJ 28.08.1992

[4] PAULSEN, Leandro. Direito Tributário Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência. 9ª ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2007.

[5] STF, REx-AgR 405885, j. 16-8-2005.

[6] Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total à despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.

4 Constituição Brasileira de 1946: Art 30 - Compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios cobrar: I - contribuição de melhoria, quando se verificar valorização do imóvel, em conseqüência de obras públicas;

[8] Baleeiro, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. 5ª ed. Rio de Janeiro: Forense. 1973. p. 319.

[9] CF88 Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos: III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

 
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Revisado por Editor do Webartigos.com


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