A entrega da declaração e a revisão do ato de lançamento tributário
Publicado em 21 de setembro de 2011 por Natália Alcântara
Dispõe o CTN, no seu art. 145:
Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de:
I - impugnação do sujeito passivo;
II - recurso de ofício;
III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149. (grifos não do original)
Por esse excerto legal, efetuado o ato de lançamento tributário, a Fazenda Pública pode, mesmo não havendo o contencioso administrativo fiscal (CTN, art. 145, I e II), por iniciativa dela própria, revisá-lo de ofício, com fundamento no inciso III do art. 145, do CTN, observada a ressalva disposta no parágrafo único do art. 149, do mesmo diploma legal, que assim dispõe: "a revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública".
O artigo 149 do CTN (01) descreve todas as hipóteses em que a Fazenda Pública pode efetuar e rever de ofício o lançamento tributário. E ainda, independentemente da modalidade de lançamento a que o tributo esteja sujeito, de ofício, por declaração ou por homologação, a regra quanto à contagem do prazo decadencial para se efetuar o lançamento de ofício é, tão-somente, a descrita no art. 173 do CTN, que assim dispõe:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento. (grifamos)
Estabelece ainda o CTN, no que se refere ao lançamento por homologação:
Art.150. (...)
§ 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. (grifamos)
Há quem defenda que o dispositivo constante do § 4º, do art. 150, do CTN, é uma regra especial, e por isso deve prevalecer à regra geral contida no art. 173, I do CTN. (02) Nesse sentido então, nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, o prazo decadencial para o lançamento de ofício de eventuais diferenças detectadas seria de cinco anos a contar do fato gerador, nos termos do mencionado § 4º do art. 150 do CTN.
E ainda, nessa linha de interpretação, seus defensores procuram condicionar a aplicação dos dispositivos constantes do art. 173, I e do art. 150, § 4º, do CTN, à existência ou não de pagamento, com a seguinte assertiva: "se não houver pagamento, não se pode falar em lançamento por homologação, e assim seria atraída a norma do art. 173, do CTN".
Com a devida vênia, não podemos concordar com essas afirmativas, porquanto, cada um dos dispositivos legais citados tem sua aplicação específica, sem haver prevalência de um ou de outro. Senão vejamos:
(I) o prazo disposto no § 4º do art. 150 do CTN refere-se ao direito de o Fisco homologar expressamente os procedimentos de lançamento realizados pelo sujeito passivo, (03) que poderá ser extinto pela homologação tácita, e não ao direito de constituir de ofício o crédito tributário, sujeito à regra do prazo decadencial prevista no art. 173, I, do CTN;
(II) não é a existência de pagamento antecipado que irá atrair ou não a regra de prazo extintivo, e sim a existência de declaração efetuada pelo contribuinte e/ou de omissões ou inexatidões na escrita fiscal.
No intuito de melhor esclarecer essas colocações, levantamos o seguinte exemplo:
(1) se um contribuinte de ICMS efetua o pagamento de apenas $60,00 dos $100,00 que declarou ao Fisco, (04) tem-se:
(a) quanto ao que foi declarado e pago ($60,00), há a extinção do crédito tributário pelo pagamento (CTN, art. 156, I);
(b) quanto ao que foi declarado e não pago ($40,00), como não houve o pagamento do imposto declarado, não há se falar em extinção do crédito tributário;
(c) quando do recebimento da declaração opera-se a homologação, momento em que o lançamento é realizado, constituindo-se definitivamente o crédito tributário, o que pode ensejar, de imediato, a inscrição em dívida ativa do que não foi pago ($40,00);
(d) a partir da entrega da declaração aceita pelo Fisco, então, tem-se o início do prazo de prescrição para a cobrança dos $40,00, nos termos do art. 174 do CTN.
Ressalte-se que a parcela declarada e não paga ($40,00) corresponde a um não-pagamento antecipado, e mesmo assim estamos a tratar de lançamento por homologação, não fazendo sentido a assertiva acima colocada de que: "se não houver pagamento, não podemos falar em lançamento por homologação."
O mesmo podemos afirmar quanto à hipótese do não-pagamento integral do que se declarou.
(2) se a caso o Fisco vier a realizar auditoria nos livros fiscais do mesmo contribuinte de ICMS, e detectar diferenças, por inexatidões ou omissões na sua escrita fiscal, está autorizada a Fazenda Pública a efetuar o lançamento de ofício, que obedece ao prazo extintivo previsto no art. 173, I, do CTN, por expressa determinação legal disposta no art. 149, V, do CTN, (05) e não ao prazo do § 4º do art. 150.
Dessa forma, se a Administração Fazendária comprovar omissão ou inexatidão por parte da pessoa legalmente obrigada no exercício da atividade de lançamento por homologação, conforme estabelece o inciso V do art. 149, do CTN, não haverá a sua homologação, e nesses casos, havendo a necessidade de se efetuar o lançamento de eventuais diferenças, o lançamento por homologação será substituído pelo lançamento de ofício, que está sujeito à contagem do prazo decadencial, disposto no art. 173, I, do CTN.
Destarte, a aplicação da regra de prazo extintivo será definida não pela existência de pagamento antecipado do tributo e sim pela entrega da declaração efetuada pelo contribuinte e pela comprovação de omissões ou inexatidões na escrita fiscal, pois o valor que:
(i) for pago e declarado, será extinto pelo pagamento, nos termos do art. 156, I do CTN;
(ii) não for pago mas declarado, poderá ser de imediato inscrito em dívida ativa, iniciando-se o prazo de prescrição, nos termos do art. 174 do CTN; e
(iii) não for declarado, por comprovação de omissão ou inexatidão, deverá ser constituído o crédito tributário pelo lançamento de ofício, nos termos do art. 149, V, do CTN, obedecendo ao prazo de decadência, disposto no art. 173, I do CTN. (06)
Leia mais: http://www.fiscosoft.com.br/a/4p34/a-entrega-da-declaracao-e-a-revisao-do-ato-de-lancamento-tributario-jose-hable#ixzz1YYKIQwGB
Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de:
I - impugnação do sujeito passivo;
II - recurso de ofício;
III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149. (grifos não do original)
Por esse excerto legal, efetuado o ato de lançamento tributário, a Fazenda Pública pode, mesmo não havendo o contencioso administrativo fiscal (CTN, art. 145, I e II), por iniciativa dela própria, revisá-lo de ofício, com fundamento no inciso III do art. 145, do CTN, observada a ressalva disposta no parágrafo único do art. 149, do mesmo diploma legal, que assim dispõe: "a revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública".
O artigo 149 do CTN (01) descreve todas as hipóteses em que a Fazenda Pública pode efetuar e rever de ofício o lançamento tributário. E ainda, independentemente da modalidade de lançamento a que o tributo esteja sujeito, de ofício, por declaração ou por homologação, a regra quanto à contagem do prazo decadencial para se efetuar o lançamento de ofício é, tão-somente, a descrita no art. 173 do CTN, que assim dispõe:
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento. (grifamos)
Estabelece ainda o CTN, no que se refere ao lançamento por homologação:
Art.150. (...)
§ 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. (grifamos)
Há quem defenda que o dispositivo constante do § 4º, do art. 150, do CTN, é uma regra especial, e por isso deve prevalecer à regra geral contida no art. 173, I do CTN. (02) Nesse sentido então, nos tributos sujeitos ao lançamento por homologação, o prazo decadencial para o lançamento de ofício de eventuais diferenças detectadas seria de cinco anos a contar do fato gerador, nos termos do mencionado § 4º do art. 150 do CTN.
E ainda, nessa linha de interpretação, seus defensores procuram condicionar a aplicação dos dispositivos constantes do art. 173, I e do art. 150, § 4º, do CTN, à existência ou não de pagamento, com a seguinte assertiva: "se não houver pagamento, não se pode falar em lançamento por homologação, e assim seria atraída a norma do art. 173, do CTN".
Com a devida vênia, não podemos concordar com essas afirmativas, porquanto, cada um dos dispositivos legais citados tem sua aplicação específica, sem haver prevalência de um ou de outro. Senão vejamos:
(I) o prazo disposto no § 4º do art. 150 do CTN refere-se ao direito de o Fisco homologar expressamente os procedimentos de lançamento realizados pelo sujeito passivo, (03) que poderá ser extinto pela homologação tácita, e não ao direito de constituir de ofício o crédito tributário, sujeito à regra do prazo decadencial prevista no art. 173, I, do CTN;
(II) não é a existência de pagamento antecipado que irá atrair ou não a regra de prazo extintivo, e sim a existência de declaração efetuada pelo contribuinte e/ou de omissões ou inexatidões na escrita fiscal.
No intuito de melhor esclarecer essas colocações, levantamos o seguinte exemplo:
(1) se um contribuinte de ICMS efetua o pagamento de apenas $60,00 dos $100,00 que declarou ao Fisco, (04) tem-se:
(a) quanto ao que foi declarado e pago ($60,00), há a extinção do crédito tributário pelo pagamento (CTN, art. 156, I);
(b) quanto ao que foi declarado e não pago ($40,00), como não houve o pagamento do imposto declarado, não há se falar em extinção do crédito tributário;
(c) quando do recebimento da declaração opera-se a homologação, momento em que o lançamento é realizado, constituindo-se definitivamente o crédito tributário, o que pode ensejar, de imediato, a inscrição em dívida ativa do que não foi pago ($40,00);
(d) a partir da entrega da declaração aceita pelo Fisco, então, tem-se o início do prazo de prescrição para a cobrança dos $40,00, nos termos do art. 174 do CTN.
Ressalte-se que a parcela declarada e não paga ($40,00) corresponde a um não-pagamento antecipado, e mesmo assim estamos a tratar de lançamento por homologação, não fazendo sentido a assertiva acima colocada de que: "se não houver pagamento, não podemos falar em lançamento por homologação."
O mesmo podemos afirmar quanto à hipótese do não-pagamento integral do que se declarou.
(2) se a caso o Fisco vier a realizar auditoria nos livros fiscais do mesmo contribuinte de ICMS, e detectar diferenças, por inexatidões ou omissões na sua escrita fiscal, está autorizada a Fazenda Pública a efetuar o lançamento de ofício, que obedece ao prazo extintivo previsto no art. 173, I, do CTN, por expressa determinação legal disposta no art. 149, V, do CTN, (05) e não ao prazo do § 4º do art. 150.
Dessa forma, se a Administração Fazendária comprovar omissão ou inexatidão por parte da pessoa legalmente obrigada no exercício da atividade de lançamento por homologação, conforme estabelece o inciso V do art. 149, do CTN, não haverá a sua homologação, e nesses casos, havendo a necessidade de se efetuar o lançamento de eventuais diferenças, o lançamento por homologação será substituído pelo lançamento de ofício, que está sujeito à contagem do prazo decadencial, disposto no art. 173, I, do CTN.
Destarte, a aplicação da regra de prazo extintivo será definida não pela existência de pagamento antecipado do tributo e sim pela entrega da declaração efetuada pelo contribuinte e pela comprovação de omissões ou inexatidões na escrita fiscal, pois o valor que:
(i) for pago e declarado, será extinto pelo pagamento, nos termos do art. 156, I do CTN;
(ii) não for pago mas declarado, poderá ser de imediato inscrito em dívida ativa, iniciando-se o prazo de prescrição, nos termos do art. 174 do CTN; e
(iii) não for declarado, por comprovação de omissão ou inexatidão, deverá ser constituído o crédito tributário pelo lançamento de ofício, nos termos do art. 149, V, do CTN, obedecendo ao prazo de decadência, disposto no art. 173, I do CTN. (06)
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